Пример курсовой работы по бухучету и аудиту: ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТА И АУДИТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

Содержание

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ3

1.ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТА И АУДИТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ5

1.1.Понятие, сущность и классификация нематериальных активов5

1.2. Оценка нематериальных активов12

1.3. Сложные моменты в учете нематериальных активов14

1.4. Аудит нематериальных активов16

2.АУДИТ УЧЕТА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ ООО «ИСКОРКА»21

2.1.Краткая характеристика предприятия21

2.2.Подготовка информации к проведению проверки22

2.3Аудит документального оформления факта наличия объектов нематериальных активов26

2.4.Аудит организации аналитического и синтетического учета27

2.5.Аудит учета амортизации нематериальных активов27

2.6.Аудит учета выбытия нематериальных активов30

2.7.Аудит налогообложения в операциях с НМА31

2.8.Заключение о результатах проверки32

3. ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УЧЕТА

НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ36

ЗАКЛЮЧЕНИЕ.37

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ .38

ПРИЛОЖЕНИЕ 1..40

ПРИЛОЖЕНИЕ 2.. 41

ПРИЛОЖЕНИЕ 3. 43

Выдержка из текста работы

Развитие рыночных отношений, быстрота и масштаб технологических изменений, а также увеличение рынка интеллектуальной собственности в России выявили большой круг проблем, связанных с возникновением, функционированием и бухгалтерским учетом особого вида активов, не имеющих за собой вещественного наполнения, — нематериальных активов. До 1995 года в нормативных документах, регламентирующих вопросы методологии бухгалтерского учета, практически отсутствовало разделение нематериальных активов на амортизируемые и не амортизируемые. В то же время у многих экономистов не вызывал сомнения тот факт, что не все нематериальные активы теряют свою стоимость в процессе использования, т.е. амортизируются. В качестве примера приводились товарные знаки, бессрочные права пользования чем-либо и т.п.

Впервые в отечественной бухгалтерской практике нематериальные активы появились в мае 1988г. Но только для совместных предприятий с иностранным участием. В июле 1990г. использование нематериальных активов в бухгалтерском учёте было разрешено также для акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью. Эти нововведения были вызваны тем, что новым законодательством СССР было предусмотрено внесение объектов нематериальной собственности в счёт вкладов в уставной капитал юридических лиц. До этого даже программы для ЭВМ учитывались в составе основных средств — электронно-вычислительных машин.

Международный стандарт по бухгалтерскому учету (МСФО 38 Нематериальные активы) был разработан одним из последних. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами предусматривала разработку положения по учету нематериальных активов, что и стало основой для утверждения приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 года 91н Положения по бухгалтерскому учету нематериальных активов Учет нематериальных активов (ПБУ 14/2000).

В связи с вступлением в силу данного Положения, а также нового Плана счетов финансово-хозяйственной деятельности порядок отражения в бухгалтерском учете нематериальных активов, критерии их классификации и оценки существенно изменились.

Основываясь на этих изменениях Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н (далее — Приказ N 153н) утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), которое вступило в силу начиная с бухгалтерской отчетности 2008 г. В связи с этим для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), установлены новые правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах. При этом предыдущая редакция Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000 (утв. Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н) утратила силу в соответствии с Приказом Минфина России от 23.01.2008 N 11н. При сопоставлении ПБУ 14/2007 и ПБУ 14/2000 можно сделать вывод о том, что нововведений в области учета нематериальных активов достаточно много.

В результате возникла объективная необходимость пересмотра ранее существовавших подходов к оценке и классификации нематериальных активов, бухгалтерскому учету операций с нематериальными активами, порядку их амортизации. Этим обусловлена актуальность темы «Учет и аудит нематериальных активов».

Цель дипломной работы — изучение основных особенностей бухгалтерского учета нематериальных активов, правовых аспектов создания, приобретения нематериальных активов, рассмотреть процедуры аудита нематериальных активов, правовые аспекты хозяйственных операций с нематериальными активами, проследить как формируется мнение аудитора в ходе проверки нематериальных активов.[21, с. 6]

Указанная цель предопределила круг задач, решение которых и составило содержание работы:

— раскрыть экономическую сущность нематериальных активов, определить их состав и существующую классификацию;

— изучить нормативное законодательство в части регламентации учета операций с нематериальными активами;

— проанализировать современную методику оценки нематериальных активов;

— изучить порядок документального оформления и организацию учета движения нематериальных активов, в том числе на примере данных исследуемого предприятия;

— изучить способы начисления и учет амортизации НМА;

— описать методологию аудита нематериальных активов.

Предметом дипломной работы являются теоретические и практические вопросы организации бухгалтерского учета нематериальных активов.

Примером учета нематериальных активов в данной работе будет представлена ОАО «Авиакомпания «Ютейр»».

Методологической и теоретической основой для написания работы послужили действующие нормативно-правовые акты, регламентирующие организацию учета НМА в Российской Федерации, экономическая литература отечественных и зарубежных авторов, инструктивные материалы, а также материалы периодической печати по теме исследования.

Структура дипломной работы содержит введение, три главы основного содержания, заключение, список использованной литературы, включающий 51 наименования.

ГЛАВА 1. НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ КАК ОБЪЕКТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

1.1 Сущность и виды нематериальных активов

В условиях открытой рыночной экономики в хозяйственный оборот вовлекается все, что способно приносить доход. Такой подход способствует повышению эффективности общественного производства. К числу объектов учета, принимающих участие в хозяйственном обороте, относятся и нематериальные, «неосязаемые» активы (intanquible assets). В развитых странах они получили широкое применение, и их доля весьма высока в составе имущества отдельных фирм.

По своей сущности нематериальные активы представляют собой обобщенное понятие результатов творческой деятельности и средств индивидуализации юридического лица, не обладающих физической основой и реализуемых в виде прав, удостоверенных патентами, свидетельствами и договорами. Реализация этих прав в рамках действующего законодательства позволяет приносить их собственнику доход, размер которого зависит от объема прав владельца на соответствующий объект.[44, с. 90]

Исключительные авторские права (на разработку компьютерных программ, товарных знаков и знаков обслуживания и т. п.) формируют в полном объеме понятие объекта учета «нематериальные активы». Права пользования ими не дают оснований для отнесения их к нематериальным активам. Поэтому они должны учитываться на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». К ним могут прилагаться дискеты, на которых записаны определенные компьютерные программы и пр. По сути своей организация приобретает в подобной ситуации материальный носитель такой информации в оценке, предусмотренной в договоре. В этой оценке подобное право пользования и принимается к учету. Платежи за пользование подобным правом признаются расходами по обычным видам деятельности в составе текущих расходов или расходов будущих периодов.

Отличительными признаками нематериальных активов являются:

— отсутствие материальной основы, неосязаемость, бестелесность и при этом обладание как способностью давать доход их владельцу исходя из долгосрочных прав и преимуществ, которые они приносят ему так долго, как это возможно;

— длительность эксплуатации, позволяющая учитывать их в составе долгосрочных инвестиций как внеоборотные активы и через выбранный вариант учетной политики устанавливать более разумный срок погашения их первоначальной стоимости при общей неопределенности сроков функционирования (деловая репутация, товарные знаки и пр.).

Под длительностью эксплуатации понимается срок полезного использования нематериального актива продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла с такой же продолжительностью, т. е. общепринятые сроки, устанавливаемые для любого вида объектов, относимых к внеоборотным активам:

— отсутствие полезных отходов;

— многоцелевой характер эксплуатации, позволяющий использовать объект на различных участках деятельности предприятия (в процессе производства отдельных видов продукции, выполнения работ или оказания производственных услуг, в сфере управления и т. п.);

— повышенная степень риска в стремлении извлечь доход от применения подобных активов. Отсюда отсутствие у пользователя намерения перепродать нематериальные активы в нормальных условиях пользования ими;

— сложность деления и обособления в самостоятельный вид из общей массы имущества предприятия в силу их неосязаемости.

Поэтому подтверждением отнесения объектов к нематериальным активам является правильное оформление документов, отвечающих требованиям:

— подтверждение таких объектов в составе нематериальных активов;

— правомочие организации на их использование.

Это касается, прежде всего, результатов интеллектуальной собственности (патенты, договор их уступки или приобретения, товарный знак и т. п.). Следовательно, отличительные признаки, присущие нематериальным активам, не устраняют общие черты, присущие внеоборотным активам, к которым они относятся, а именно:

— способность приносить организации в будущем определенные экономические выгоды;

— отсутствие намерения у организации их продажи в ближайшем будущем;

— признание в качестве единицы бухгалтерского учета инвентарного объекта. Им считается совокупность прав, возникающих из одного патента, договора уступки прав и пр.;

— идентификация одного инвентарного объекта от другого определяется по одному признаку — выполнение самостоятельной функции в процессе воспроизводства совокупного общественного продукта либо для целей управления.[47, с. 285]

Таким образом, в основе нематериальных активов лежат «исключительные», а не вещные правомочия организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, приносящие доход в процессе применения их в хозяйственной деятельности.

К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты:

— интеллектуальная собственность (исключительное право на результаты интеллектуальной собственности):

— исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

— исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

— имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

— исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания;

— исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

— деловая репутация организации и организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации, в настоящее время исключены из состава НМА);

— патент, выданный Роспатентом (если НМА создан в данной организации);

— договор и исключительная лицензия (если организация приобрела исключительные права на НМА);

— патент, выданный Государственной комиссией Российской Федерации по испытанию и охране селекционных достижений (если НМА создан в организации). [12, с. 57]

Права собственности на НМА отражаются в следующих документах:

— акт ввода НМА в эксплуатацию или свидетельство о регистрации права на данный НМА, получаемое в добровольном порядке, если НМА создан в организации;

— договор и первичные документы, подтверждающие передачу НМА (если организация приобрела исключительные права на НМА);

— свидетельство о регистрации права, выданное Роспатентом (если НМА создан в организации);

— договор и первичные документы, подтверждающие передачу НМА, если организация приобрела имущественное право на НМА;

— договор и первичные документы, подтверждающие передачу НМА (если организация приобрела исключительные права на данный НМА);

— договор и исключительная лицензия (если организация приобрела исключительные права на данный НМА);

— документы, подтверждающие приобретение организации как имущественного комплекса и позволяющие определить величину деловой репутации (стоимость НМА);

В основу классификации нематериальных основных фондов положены имущественные (исключительные) права и интеллектуальная собственность, представленные следующими группами:

— геологоразведочные работы;

— компьютерное программное обеспечение, базы данных, системные и прикладные программные средства;

— оригинальные произведения развлекательного жанра, литературы или искусства (первичные произведения, производные произведения, составные произведения);

— наукоемкие промышленные технологии;

— патент, выданный Роспатентом (если НМА создан в данной организации);

— договор и исключительная лицензия (если организация приобрела исключительные права на НМА);

— прочие нематериальные основные фонды (патенты, топологии интегральных микросхем, секреты производства — «ноу-хау», товарные знаки).

Исходя из места и содержания выполняемых в общественном производстве функций до 1 января 2008 года состав нематериальных активов можно было разделить на следующие три основные группы:

1. Интеллектуальная собственность.

2. Отложенные (организационные) расходы.

3. Цена фирмы (деловая репутация, имидж фирмы).

Среди приведенных групп наиболее расширительное содержание нематериальных активов формирует первая группа — интеллектуальная собственность. Ее содержание включает:

— исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

— исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

— имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

— исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товара;

— исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

К объектам интеллектуальной собственности не относятся и в состав нематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, его квалификация и способности к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них (п. 4 ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов»).

Данный перечень результатов интеллектуальной деятельности, вытекающий из содержания п. 4 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» и соответствующий единовременному выполнению приведенных условий, дающих основание принять к бухгалтерскому учету эти активы в качестве нематериальных, в целом не противоречат требованиям п. 7 ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы». В п. 3 ПБУ 17/02 четко указывается на то, что данное Положение не применяется к научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, результаты которых учитываются в бухгалтерском учете в качестве нематериальных активов. Однако, в последнем изменении в Плане счетов бухгалтерского учета к счету 04 «Нематериальные активы» выделен отдельный субсчет. По видам нематериальных активов и по расходам на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы». Кроме того, счет 08 «Вложение во внеоборотные активы» дополнен субсчетом: «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ». [12, с. 159; 38, с. 47]

Поэтому в целях признания расходов по НИОКР в составе нематериальных активов следует придерживаться норм, требований НК РФ. В нем четко определено (п. 3 ст. 257), что если в результате произведенных расходов на НИОКР организация — налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной собственности, то такие права признаются нематериальными активами.

В соответствии с редакцией ПБУ 14/2000 от 16.10.2000г., в нематериальные активы входят организационные расходы. По своей природе организационные расходы есть издержки, связанные с образованием юридического лица, в том числе с получением специального разрешения на осуществление отдельных видов деятельности в части, не противоречащей действующему законодательству (гонорары юристам за составление учредительных документов, оплата органам статистики за получение кодов, услуги по регистрации фирмы и т. п.), и признанные в соответствии с учредительным договором вкладом одного или более участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал. После вступившей в силу новой редакции ПБУ 14/2007 с 1 января 2008 года из состава НМА организационные расходы исключены (такие расходы не признаются нематериальными активами как в НК РФ, так и в МСФ 38). В связи с этим организации по состоянию на 1 января 2008 г. должны были списать в бухгалтерском учете сумму организационных расходов, учитываемых в составе нематериальных активов, за минусом начисленной амортизации, на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка): Дт 84 Кт 04 на сумму организационных расходов, признанных НМА.

Для накопления и обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов в разделе I «В необоротные активы» предусмотрен счет 04 «Нематериальные активы», а для амортизации указанных активов — счет 05 «Амортизация нематериальных активов». Показатели об остатках нематериальных активов отражаются в бухгалтерском балансе в разделе I «Внеоборотные активы» по отдельной строке с выделением из нее соответствующих данных по трем дополнительным строкам, а также в приложении к бухгалтерскому балансу (форма № 5) в разделе 3 и в справке к этому разделу.

В составе амортизируемого имущества для целей налогообложения нематериальные активы учитываются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ. Приведенный в п. 3 ст. 257 НК РФ перечень нематериальных активов в основном совпадает с содержащимся в ПБУ14/2007. Исключение составляет дополнительно включенный в главу 25 НК РФ следующий вид нематериальных активов: «владение «ноу-хау», секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта».

Цена фирмы (goodwill) в деловом мире рассматривается как стоимость деловой репутации фирмы, ее имидж. В самом широком смысле слагаемые цены фирмы определяются уровнем управления предприятием, ее месторасположением, сложившейся инфраструктурой, удовлетворением потребительского спроса на выпускаемую продукцию и т.п. Особенностью ее отражения в бухгалтерском учете является то, что она как экономическая категория принимается на баланс в момент смены владельца на сумму разницы между продажной (рыночной) стоимостью предприятия и оценкой ее реальных активов, отраженных в договоре купли-продажи. В реальной экономической ситуации цена фирмы — потенциальный показатель ее доходности, превышающий обычный уровень рентабельности от эксплуатации имущества предприятия.

Для целей бухгалтерского учета деловая репутация организации определяется в виде разницы между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. Положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта. [47, с. 290]

Как отмечено в ПБУ 14/2000 от 16.10.2000г. стоимость положительной деловой репутации в сумме ежемесячно начисляемой амортизации (равномерно в течение 20 лет, но не более срока деятельности организации) относится на затраты производства (в дебет счетов 20, 23, 25, 29 и 44). При этом на сумму начисленной амортизации, минуя счет 05, уменьшается первоначальная стоимость нематериальных активов. Аналогично учитывается и уменьшение первоначальной стоимости организационных расходов, признанных в установленном порядке в качестве нематериальных активов.

Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п.[12, с. 161]

Если при покупке другой организации покупная цена окажется ниже ее оценочной стоимости, то образуется деловая репутация в виде отложенного дохода. В учете она принимается на баланс по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов»: субсчет «Доходы, полученные в счет будущих периодов». Принятие ее к учету получит следующее отражение:

Д 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

К 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов».

В дальнейшем указанная сумма списывается на прочие доходы организации-покупателя в сроки исходя из варианта его учетной политики:

Д 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;

К 91-1 «Прочие доходы».

В каждом отчетном периоде исчисленные суммы отрицательной деловой репутации списываются на финансовый результат 91-2 «Прочие расходы».

1.2 Методика оценки нематериальных активов

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах коммерческих организаций (кроме кредитных), находящихся у них на праве собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления, установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденным приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. N 153н.

Отражение в учете операций по движению объектов нематериального характера напрямую связано с их оценкой. Законодательно предусмотрены следующие методы оценки имущества, в том числе нематериальных активов:

— приобретенного за плату — в сумме фактических расходов на покупку;

— полученного безвозмездно — в оценке по рыночной стоимости на дату постановки на баланс;

— произведенного в самой организации — в сумме фактических затрат на изготовление;

— принятого к учету в качестве вклада в уставный капитал — по стоимости, согласованной учредителями, если иное не предусмотрено действующим законодательством;

— полученного по договору мены — в сумме стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе.

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

В фактические расходы на приобретение нематериальных активов организаций могут включаться:

— суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);

— суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;

— регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;

— невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;

— вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов;

— иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.

При создании нематериального актива, к расходам относятся:

— суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;

— расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;

— отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);

— расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;

— иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях. [23, с. 200]

Не включаются в расходы на приобретение, создание нематериального актива:

— возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

— общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов;

— расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами.

Расходы по полученным займам и кредитам не являются расходами на приобретение, создание нематериальных активов, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным.

При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

При приобретении нематериальных активов могут возникнуть дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, к которым относятся:

— суммы оплаты труда занятых этим работников, включая отчисления (взносы) на социальные нужды (единый социальный налог);

— материальные и иные расходы.

Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов.

Первоначальная стоимость нематериальных активов определяется в случаях:

— приобретенных за плату — как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость.

— внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации — исходя из денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

— полученных организацией по договору дарения (безвозмездно) или иных случаев безвозмездного получения — исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

— полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами — исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

— созданных самой организацией, как сумма фактических расходов на создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т. п.), за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Нематериальные активы считаются созданными в случае, если:

— исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации работодателю;

— исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации заказчику;

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, стоимость нематериального актива, полученного организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

Применительно к конкретным случаям необходимо исходить из принципов оценки (valuation principles), в основе которых наряду с логикой и правилами должны учитываться экономические причины, объясняющие факторы, влияющие на стоимость объекта.

Нематериальные активы как объект учета не получили еще должного признания, что при отсутствии четко разработанных методик их оценки занижает стоимость имущества, находящегося в собственности отдельных организаций. Необходимость оценки нематериальных активов применительно к рыночным условиям возникает также при их продаже, расширении рынков сбыта. Без обоснованной оценки нематериальных активов нельзя говорить об анализе эффективности их использования.

Методика оценки не может быть единой. Она должна определять лишь общую концепцию, на базе которой следует разрабатывать целевые подходы к установлению стоимости конкретного объекта, отвечающей интересам, как продавца, так и заказчика. Определить величину индивидуального вклада может только независимый оценщик. [51]

При возникновении у коммерческих организаций объектов нематериальных активов должен иметься зарегистрированный в полномочном государственном органе либо патент Российской Федерации на изобретение, промышленный образец, свидетельство Российской Федерации на полезную модель, товарный знак, право пользования наименованием места происхождения товара, либо лицензионный договор на уступку соответствующих прав.

В практической деятельности организации вопросы оценки нематериальных активов возникают в первую очередь при определении доли вклада (пая) учредителей в уставный капитал, а также при осуществлении реорганизационных и ликвидационных процедур, направленных на смену формы собственности, или удовлетворении исков кредиторов в случае банкротства организации. Оценка стоимости нематериальных активов, учтенных в балансе в уставном капитале, осуществляется в реальной оценке, т. е. по остаточной стоимости.

На выбор критерия в оценке нематериальных активов оказывает влияние вариант учетной политики по установлению сроков их использования. [12, с. 162]

В соответствии с ПБУ 14/2007 п. 27 срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях. В предыдущей версии ПБУ 14/2000 срок полезного использования назначался сроком на 20 лет, но не более срока деятельности фирмы.

В процессе разработки методики оценки отдельных видов нематериальных активов важно учитывать правовые ограничения, регулирующие не только юридический статус объекта, но и масштабы его использования. Правовые ограничения по сути определяют степень правовой защищенности объекта. По этому признаку можно выделить четыре группы нематериальных активов.

Первая группа защищена патентами на изобретения, промышленные образцы, полезную модель, селекционные достижения и иные исключительные права патентообладателя.

Вторая группа используется под защитой свидетельства на товарный знак и знак обслуживания, на право использования наименования мест происхождения товара, программ ЭВМ и баз данных. На эти нематериальные активы распространяется исключительное авторское право и исключительное право владельца.

Третья группа в правовом отношении регулируется имущественным правом автора или иного правообладателя (топология интегральных схем).

Четвертая группа объединяет нематериальные активы, защищенные в правовом отношении авторскими договорами на передачу исключительных и неисключительных прав на использование литературных и иных произведений (науки, искусства).

Следовательно, приобретение отдельных объектов интеллектуальной собственности в таких случаях и включение их в состав нематериальных активов зависит от объема прав, передаваемых их собственником новому владельцу в рамках заключительного договора. Например, если собственник передает программный продукт по обработке бухгалтерской информации (1С: 7.7 «Бухгалтерия» и др.) другому лицу с правом тиражирования, переработки и пр., то покупатель тем самым приобретает исключительное право на данный продукт и учитывает его в составе нематериальных активов по счету 04 аналогичного названия.

Чаще всего собственник не отчуждает такие активы, а передает их новому пользователю на условиях неисключительного права, т.е., не теряя на них права собственности.[47, с. 289]

Уровень правовой защищенности находится в прямой зависимости от срока использования отдельных объектов в составе нематериальных активов. В то же время срок использования оказывает влияние на их оценку. Эти взаимосвязанные показатели в конечном итоге влияют на доходность объектов нематериального свойства.

Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ.

Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов.

Оценка нематериальных активов, стоимость которых при определении приведена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.

Для обоснования включения в себестоимость износа по нематериальным активам факт их использования именно в производственных целях должен быть подтверждён документально.

Наряду с амортизируемыми нематериальными активами существуют также нематериальные активы, которые не амортизируются.

В соответствии с подпунктом 4.23.1 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчётности, утверждённой приказом Минфина от 12 ноября 1996г. № 97, к ним относятся товарные знаки и знаки обслуживания.

Стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования, если иное не установлено настоящим Положением.

По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется.

По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

В российской практике учета в соответствии с ПБУ 14/2007 переоценка нематериальных активов не производится. Данная норма не совпадает с подходами, предложенными МСФО 38.

После первоначального признания международная практика проводит оценку нематериального актива посредством одного из двух подходов:

— основной подход — по исторической стоимости (себестоимость минус накопленная амортизация и накопленный убыток от обесценения);

— альтернативный подход — по переоцененной стоимости (переоцененная сумма минус последующая накопленная амортизация и последующие убытки от обесценения).

При этом стандарт требует, чтобы переоценки производились регулярно для обеспечения приемлемых соотношений балансовой суммы и справедливой стоимости. Частота переоценок устанавливается бухгалтером в зависимости от того, в какой степени подвержена изменчивости справедливая стоимость нематериальных активов.

Балансовая сумма — сумма, по которой актив признается в бухгалтерском балансе после вычета любой накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения (МСФО 38).

Переоценка производится либо методом, предполагающим пропорциональное изменение накопленной суммы амортизации и первоначальной стоимости, либо методом сворачивания амортизации. Переоценка производится по отношению ко всем нематериальным активам определенного класса. Если для какого-либо актива из данного класса отсутствует активный рынок, то этот актив может учитываться по себестоимости за вычетом амортизации и убытка от обесценения. В соответствии со стандартом МСФО 36 отсутствие активного рынка для переоцениваемого нематериального актива воспринимается как риск возможного обесценивания актива. Данный стандарт определяет методику пересмотра балансовых величин активов компании и возмещаемую сумму актива, когда признается или восстанавливается убыток от обесценивания.

Возмещаемая сумма нематериальных активов должна оцениваться не менее одного раза в год.

Согласно же п. 18 ПБУ 14/2007 коммерческая организация может не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка данных нематериальных активов. Таким образом, переоценивать нематериальные активы могут только коммерческие организации.

Кроме того, в соответствии с ПБУ 14/2007 изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается не только в случае переоценки, но и обесценения нематериальных активов.

До 2008 г. проверка на обесценение в российских ПБУ была предусмотрена только для финансовых вложений при наличии признаков устойчивого снижения их стоимости (п. 38 ПБУ 19/02).

Проводить такую проверку организации могут по собственному желанию в порядке, определенном международными стандартами финансовой отчетности, в частности МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Ранее прямые отсылки к тексту МСФО в российских положениях по бухгалтерскому учету не использовались.

Авиакомпания является юридическим лицом и осуществляет свою деятельность на основании Устава и законодательства РФ.

Основной целью деятельности авиакомпании является получение прибыли. Видами деятельности являются:

— воздушные перевозки пассажиров, грузов, почты, продажа перевозок;

— летная и техническая эксплуатация авиационной техники в соответствии с установленными нормами, правилами и стандартами;

— планирование и обеспечение полетов воздушных судов;

— эксплуатация аэродромов, аэровокзалов, наземных сооружений, заправка воздушных судов;

— эксплуатация специальной наземной техники с использованием грузоподъемных кранов, паровых и водогрейных котлов, воздушных и азотно-кислородных станций и объектов газоснабжения;

— покупка и продажа, аренда и сдача в аренду, лизинг воздушных судов в установленном порядке;

— защита пассажиров от актов незаконного вмешательства;

— строительно-монтажные и геологоразведочные работы с использованием вертолетов;

— участие в создании новых образцов и модификаций авиационной техники и летательных аппаратов;

— осуществление проектной, научно-исследовательской деятельности, проведение технических, технико-экономических и иных экспертиз и консультаций;

— метрологическое обеспечение;

— подготовка авиационного персонала в соответствии с сертификатом;

— посредническая, агентская, консультационная, маркетинговая деятельность, выполнение работ и оказание иных услуг на договорной основе;

— организация и эксплуатация объектов туристического, спортивного, оздоровительного и профилактического характера.

В распоряжение Авиакомпании также находится наземный транспорт. Водители таких транспортных средств работают по оформленным путевым листам, которые по исполнении задания вносятся в журнал учета путевых листов.

Бухгалтерский учет в Авиакомпании ведется бухгалтерской службой, как структурным подразделением Авиакомпании, возглавляемой главным бухгалтером.

Главный бухгалтер, в свою очередь, подчиняется непосредственно заместителю генерального директора Авиакомпании и несет ответственность за ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству РФ, контроль движения имущества и выполнением обязательств.

Бухгалтерский учет активов, обязательств и хозяйственных операций ведется способом двойной записи в соответствии с рабочим планом счетов бухгалтерского учета, разработанным на основе Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н (п.3 ст.6 Закона РФ № 129-ФЗ, п.8 Положения, утв. приказом Минфина РФ №34н, п.5 ПБУ 1/98). (Приложение №1)

Главный бухгалтер имеет право вводить и исключать дополнительные субсчета любого порядка к Плану счетов с соблюдением принципов ведения бухгалтерского учета без дополнительного издания соответствующей внутренней организационно-распорядительной документации.

Документирование фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках имеют построчный перевод на русский язык.

Документирование хозяйственных операций осуществляется посредством применения в бухгалтерском учете типовых унифицированных форм первичных учетных документов, утвержденные постановлениями Госкомстата Российской Федерации. С учетом специфики деятельности Авиакомпании используются нетиповые формы первичных учетных документов.

Первичные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская и налоговая отчетность Авиакомпании подлежат обязательному хранению в течение пяти лет, если больший срок не установлен правилами организации государственного архивного дела.

Ответственность за организацию хранения учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности возлагается на генерального директора Авиакомпании.

Ответственность за обеспечение сохранности в период работы и передачу в архив учетных документов возлагается на главного бухгалтера, в филиалах и подразделениях Авиакомпании — на руководителей региональных учетных центров.

На предприятии применяется журнально-ордерная форма бухгалтерского учета с применением автоматизированной формы, которая осуществляется с помощью программы «Альфа» и «Инфотех» с использованием электронных регистров учета.

Регистры бухгалтерского учета, ведение которых осуществляется с применением компьютерной программы, переносятся на бумажный носитель по истечении каждого отчетного месяца. Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней отчетности является коммерческой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета и во внутренней бухгалтерской отчетности, обязаны хранить коммерческую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную законодательством Российской Федерации.

Одним из важнейших вопросов организации бухгалтерского учета является установление определенной структуры бухгалтерской службы, которая в ОАО «Авиакомпании «ЮТэйр»» имеет следующий вид:

Схема

Структура бухгалтерской службы ОАО «Авиакомпании «ЮТэйр»»

На предприятии определено четкое разделение обязанностей между бухгалтерами.

В Авиакомпании имеется отдел внутреннего аудита, так как предприятие имеет географически разбросанные филиалы и подразделения, в которых местное руководство принимает самостоятельные решения. Центральному руководству необходима достоверная информация об их деятельности, осуществлять контроль и оценку принятых решений в целом.

Органы управления организацией пользуются услугами внутренних аудиторов как дополнительными ресурсами в управлении компанией.

нематериальный актив учет аудит

ГЛАВА 2. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

2.1 Учет поступления объектов нематериальных активов

При принятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету необходимо единовременное выполнение следующих условий:

— отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

— возможность их идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;

— использование в производстве продукции, при выполнении или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

— использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

— организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

— способность этих активов приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

— наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование активов и исключительных прав у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

Нематериальные активы могут поступать в организацию следующими способами:

— приобретения за плату;

— создания самой организацией;

— внесения в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации;

— получения по договору дарения (безвозмездно) или иных случаях безвозмездного получения;

— получения по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами;

— иных поступлений. [44, с. 100]

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект, которым считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Основными признаками, по которым инвентарный объект идентифицируется от другого, являются выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, а также возможность его использования для управленческих нужд организации.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах коммерческих организаций (кроме кредитных), находящихся у них на праве собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления, установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденным приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. N 153н.

Все хозяйственные операции, проводимые организацией с нематериальными активами, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы являются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в утвержденных Госкомстатом России альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Для учета отдельных объектов применяется Карточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1), утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 г. № 71а. Она применяется для учета всех видов нематериальных активов, поступивших в использование в организацию, и ведется в бухгалтерии на каждый объект. Форма заполняется в одном экземпляре на основании документов на оприходование, приемку-передачу (перемещение) нематериальных активов и другой документации.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкцией по его применению к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» открывается субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов».

Стоимость нематериальных активов (патентов, лицензий, программных продуктов, прав пользования земельными участками, природными ресурсами, результатами научно-исследовательских опытно-конструкторских разработок, проектно-изыскательских работ и т. п.), приобретенных предприятиями, отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» согласно оплаченным или принятым к оплате счетам продавцов после их оприходования и постановки на учет.

Когда предприятие самостоятельно создает те или иные виды нематериальных активов, фактически понесенные им затраты также собираются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с последующим списанием в дебет счета 04 «Нематериальные активы». В текущем учете к данному счету могут быть открыты следующие субсчета применительно к составу нематериальных активов, приведенных в разделе 3 формы № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»:

04-1 «Права на объекты интеллектуальной (промышленной) собственности»;

04-2 «Права на пользование обособленными природными объектами;

04-3 «Организационные расходы»;

04-4 «Деловая репутация организации»;

04-5 «Прочие нематериальные активы».

Приказ МФ РФ от 7.05.03 г. № 38-н гласит: расходы организации на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, результаты которых используются для производственных либо управленческих нужд организации, учитываются на счете 04 «Нематериальные активы». [52]

К счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» предусмотрен отдельный субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ», поэтому целесообразно обособленно выделить субсчет на законченные научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы к счету 04 «Нематериальные активы».

В дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» включаются фактические расходы по приобретению нематериальных активов.

Расходы по полученным займам и кредитам не являются расходами на приобретение, создание нематериальных активов, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным (п. 10 ПБУ 14/2007).

Во всех случаях затраты, учтенные по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», по окончании работ, дающих основание принять в эксплуатацию законченный объект в составе нематериальных активов, списываются на счет 04 «Нематериальные активы»:

Д 04 «Нематериальные активы»;

К 08-5«Приобретение НМА».

Погашение различных обязательств, связанных с приобретением нематериальных активов осуществляется с использованием счетов учета денежных средств на предприятии. [21, с. 66]

Приобретенные за плату НМА отражаются проводками:

Д 08-5«Приобретение НМА»;

К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»);

Д 19 «НДС по приобретенным ценностям»;

К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

Д 60«Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»);

К 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».

Пример.1

Организация через посредническую фирму приобрела у правообладателя по договору уступки исключительное право на использование товарного знака за 24 000 руб., в том числе НДС — 4000 руб.

Расходы по регистрации, связанные с приобретением исключительных прав на товарный знак, составили 200 руб. Вознаграждение, уплаченное посреднику — 3000 руб., в том числе НДС — 500 руб. В учете при приобретении нематериальных активов за плату делаются следующие бухгалтерские записи:

Д 08-5 “Приобретение нематериальных активов”

К 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” 22 700 руб.

(20 000 руб. + 200 руб. + 2500 руб.) — отражены фактические затраты по приобретению исключительного права на использование товарного знака;

Д 19-2 “НДС по приобретенным нематериальным активам”

К 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” 4500 руб.

(4000 руб. + 500 руб.) — отражен НДС по приобретенным нематериальным активам;

Д 04 “Нематериальные активы”

К 08-5 “Приобретение нематериальных активов” 22 700 руб.

— нематериальный актив введен в эксплуатацию после государственной регистрации;

Д 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”

К 51 “Расчетные счета” 27 200 руб.

(24 000 руб. + 200 руб. + 3000 руб.) — оплачена стоимость нематериального актива, в том числе расходы по регистрации, связанные с приобретением исключительных прав на товарный знак и вознаграждение посреднику;

Д 68 субсчет “Расчеты по НДС”

К 19-5 “НДС по приобретенным нематериальным активам”- 4500 руб.

— предъявлена к вычету сумма НДС, уплаченная поставщику за приобретенные нематериальные активы.

Собственные разработки фирмы, касающиеся изготовления нематериальных активов, затрагивают в бухгалтерском учете операции по расчетам с персоналом, расходованию материальных ценностей и т. п.:

Д 08-5«Приобретение НМА»

К 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

— отражены фактические затраты, связанные с созданием нематериального актива;

Д 04 «Нематериальные активы»

К 08 “Приобретение нематериальных активов”

— созданный нематериальный актив введен в эксплуатацию;

Д 08-5 “Приобретение нематериальных активов”

Кредит 68 субсчет “Расчеты по НДС”

— начислен НДС на сумму фактических затрат, связанных с созданием нематериального актива;

Д 19-5 “НДС по приобретенным нематериальным активам”

Кредит 08-5 “Приобретение нематериальных активов”

— начислена сумма НДС, подлежащая вычету;

Д 68 “Расчеты по НДС”

К 19-5 “НДС по приобретенным нематериальным активам”

— принят к вычету НДС, начисленный на сумму фактических затрат, связанных с созданием нематериального актива.

Если нематериальный актив создается для дальнейшей перепродажи, то затраты на его создание должны учитываться на счете 20 “Основное производство”. В учете делается следующая запись:

Д 20 “Основное производство”

Кредит счета 10 “Материалы”, 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению”, 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”

— отражены фактические затраты, связанные с созданием нематериального актива;

Д 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”

К 90-1 “Выручка”

— отражена реализация нематериального актива;

Д 90-3 “Налог на добавленную стоимость”

К 68 субсчет “Расчеты по НДС”

— начислен НДС на стоимость реализованного нематериального актива;

Д 90-2 “Себестоимость продаж”

К 20 “Основное производство”

— списана себестоимость реализованного нематериального актива;

Д 90-9 “Прибыль/убыток от продаж”

К 99 “Прибыли и убытки”

— отражен финансовый результат (прибыль) от реализации нематериального актива;

Для нематериальных активов внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации основной проводкой является:

Д 08-5 «Приобретение НМА»;

К 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал организации»;

— отражен взнос в уставный (складочный) капитал в виде нематериальных активов или отражены организационные расходы, признанные вкладом в уставный (складочный) капитал;

Д 04 “Нематериальные активы”

К 08 “Вложения во внеоборотные активы” — приняты к учету нематериальные активы, полученные в виде вклада в уставный (складочный) капитал.

Стоимость нематериальных активов, являющихся вкладом в уставный капитал, определяется по договоренности сторон, то есть должна быть согласована учредителями (участниками) предприятия и отражена в учредительных документах. [23, с. 198]

Порядок отражения в бухгалтерском учете нематериальных активов, полученных безвозмездно, почти не отличается от порядка учета нематериальных активов, приобретенных за плату. Необходимо отметить, что в соответствии с п. 47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н, стоимость безвозмездно полученного имущества должна первоначально учитываться в составе доходов будущих периодов.

В соответствии с п. 10 ПБУ 14/2000 первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Однако более подробное объяснение того, как определить рыночную стоимость результатов интеллектуальной деятельности, являющихся уникальными и именно в силу своей уникальности признанных нематериальным активом, не дано. А ведь, по сути, почти все объекты, перечисленные в п. 4 ПБУ 14/2000 и в соответствии с данным пунктом относимые к нематериальным активам, разумеется, при соблюдении условий, перечисленных в п. 3 ПБУ 14/2000, по своей природе являются уникальными. [21, с. 197]

При получении по договору дарения (безвозмездно) или иных случаях безвозмездного получения основной записью учета является:

Д 08-5 “Приобретение нематериальных активов”

Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 69 “Расчеты по социальному страхованию и обеспечению”, 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”

— отражены дополнительные расходы, связанные с введением в эксплуатацию нематериального актива;

Д 04 “Нематериальные активы”

К 08-5 “Приобретение нематериальных активов”

— полученный безвозмездно нематериальный актив введен в эксплуатацию;

В отношении начисленной амортизации по нематериальным активам в учете делаются следующие записи:

Д 20 “Основное производство”, 23 “Вспомогательные производства”, 25 “Общепроизводственные расходы”

К 05 “Амортизация нематериальных активов”

— начислена амортизация за отчетный период (ежемесячно) по безвозмездно полученным нематериальным активам.

Получения по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами.

Стоимость нематериального актива, полученного по договору, предусматривающему исполнение обязательств неденежными средствами, должна быть равна стоимости имущества, переданного взамен. Стоимость переданного взамен имущества должна соответствовать рыночным ценам на аналогичную продукцию. Если определить такую цену не представляется возможным, то в соответствии с п. 11 ПБУ 14/2000 величина стоимости нематериальных активов, полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы. Поскольку существование аналогичных активов представляется маловероятным, возможность практического применения п. 11 ПБУ 14/2000 достаточно сомнительна.

Пример.2.

Организация по договору мены получила объект нематериальных активов в обмен на собственную продукцию. Продукция реализована на сумму 36 000 руб., в том числе НДС — 6000 руб.

Порядок отражения данной операции в бухгалтерском учете будет следующим:

Д 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”

К 90-1 “Выручка” — 36 000 руб.

— выставлен счет покупателю (выручка от реализуемой продукции равна стоимости приобретенного объекта нематериальных активов);

Д 90-3 “Налог на добавленную стоимость”

К 68 субсчет “Расчеты по НДС”) — 6000 руб.

— начислен НДС на стоимость реализованной продукции;

Д 08-5 “Приобретение нематериальных активов”

К 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” — 30 000 руб.

— оприходован полученный объект нематериальных активов по стоимости обмениваемой продукции;

Д19 “НДС по приобретенным ценностям”

К 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” — 6000 руб.

— отражен НДС по оприходованному нематериальному активу;

Д 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”

К 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” — 36 000 руб.

— отражен зачет обязательств по договору мены;

Д 04 “Нематериальные активы”

К 08-5 “Приобретение нематериальных активов” — 30 000 руб.

— объект нематериальных активов введен в эксплуатацию;

Д 68 субсчет “Расчеты по НДС”

К 19-2 “НДС по приобретенным нематериальным активам”

— 6000 руб.

— предъявлена к вычету сумма НДС, отраженная по оприходованному объекту нематериальных активов;

Аналитический учет НМА осуществляется в карточке учета нематериальных активов. Карточка применяется для учета всех видов нематериальных активов. Открывается она на каждый объект в отдельности.

На лицевой стороне карточки указывают полное наименование и назначение объекта, первоначальную стоимость, срок полезного использования, норму и сумму начисленной амортизации, дат постановки на учет, способ приобретения, документы о регистрации и основные сведения по выбытию объекта (номер, дата документа, причина выбытия, сумма выручки от реализации). [44, с. 98]

На оборотной стороне изложена краткая характеристика объекта.

Аналитический учет расходов по НИОКР ведется обособленно по видам работ, договорам (заказам).

После постановки на баланс таких активов непогашенные обязательства по процентам за банковский кредит рассматриваются как прочие расходы.

Д 91-2 «Прочие расходы»;

К 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»; 67«Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» — в зависимости от характера непогашенных обязательств.

Если нет документального подтверждения выполненных работ по НИОКР, или они выполнены для целей не связанных с уставной деятельностью организации или в силу ряда других причин (результаты НИОКР не могут быть продемонстрированы и пр.), то такие расходы признаются как прочие е расходы отчетного периода. На величину таких затрат в учете составляется запись:

Д 91-2 «Прочие расходы»;

К 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».

Затраты на приобретение компьютерных программ не могут относиться в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», так как дают покупателю лишь неисключительное право. [38, с. 50]

Это единовременные расходы, но относящиеся к периоду пользования данным правом, определенным в договоре организации с собственником компьютерной программы. Исходя из этого издержки по ее приобретению должны быть приняты к учету записью:

Д 97 «Расходы будущих периодов»;

К 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»;

К 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

В дальнейшем по каждому отчетному периоду соответствующая сумма таких расходов подлежит включению в состав текущих издержек организации:

Д 20 «Основное производство»; 26 «Общехозяйственные расходы»;

К 97 «Расходы будущих периодов».

Неисключительное право по таким объектам в системном бухгалтерском учете не отражается. Оно должно приниматься к учету на отдельный забалансовый счет, который целесообразно назвать 012 «Неисключительные права пользования по объектам нематериальных активов».

Как уже говорилось в 1 главе объектом исследования является ОАО «Авиакомпания «ЮТэйр». Она имеет объект интеллектуальной собственности — фирменный товарный знак, который зарегистрирован в Государственном реестре товарных знаков и знаков обслуживания (свидетельство №242082 от 02.04.2003г.), регистрация товарного знака действует на всей территории Российской Федерации до истечения 10 лет с 9 октября 2002г.

Таблица 2.1.1.

Нематериальные Активы, находящиеся в собственности ОАО «Авиакомпания «ЮТэйр»

Наименование группы нематериальных активов	Первоначальная (восстановительная) стоимость, руб.	Сумма начисленной амортизации
Отчетная дата: на 30.06.2006 г.
Исключительное право владельца на товарный знак	104 026 932,74	25 990 518,43

Нематериальные активы учитываются в Авиакомпании в соответствии с ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», утвержденный приказом Минфина РФ от 16.10.2000г. № 9/н.

С 1 января 2008 года вступила в силу новая редакция ПБУ 14, в которой обозначено много уточнений в части отнесения к НМА и правил их бухгалтерского учета.

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, то есть по фактическим затратам на их приобретение или создание, и отражаются на счете 04 «Нематериальные активы». [37, с. 69]

2.2 Учет амортизации нематериальных активов

Стоимость нематериальных активов погашается посредством амортизации.

Для обобщения информации об амортизации, накопленной за время использования объектов нематериальных активов организации, применяется счет 05 «Амортизация нематериальных активов» (за исключением объектов, по которым амортизационные отчисления списываются непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы»).

Амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов:

— линейным способом;

— способом уменьшаемого остатка;

— способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования.

В течение данного срока начисление амортизации не приостанавливается, кроме случаев консервации организации. (п. 15 ПБУ 14/2000)

В сравнении с новым ПБУ способы амортизации остались прежними (п. 28 ПБУ 14/2007). Однако изменился способ расчета амортизации способом уменьшаемого остатка, при использовании которого организации смогут применять коэффициент не выше 3. [12, с. 160]

В ПБУ 14/2007 не включены следующие нормы ПБУ 14/2000:

— применение единых способов амортизации к «группам однородных НМА» в течение всего их СПИ (п. 15 ПБУ 14/2000);

— приостановление амортизации нематериальных активов в случае «консервации организации» (п. 15);

— особые правила начисления амортизации в сезонных производствах — равномерно в течение периода работы в отчетном году (п. 16);

— отражение НМА, стоимость которого полностью погашена, в условной оценке, с отнесением ее на финансовые результаты (п. 21);

— описание двух способов отражения начисленной амортизации в учете — путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете либо уменьшения первоначальной стоимости объекта (п. 21).

Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется:

— при линейном способе — исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной из срока полезного использования этого объекта;

Пример.1.

Предприятие купило патент на ведение предпринимательской деятельности по изготовлению оборудования стоимостью 1 000 000 руб. сроком на 5 лет. В связи с этим годовая норма амортизации составит 20% (100%: 5 лет), а ежемесячная — 1,66% (20%: 12 мес), или 16 600 руб. (1 000 000 руб. х 1,66%: 100%).

На указанную сумму в учете составляется бухгалтерская проводка:

Д 20 «Основное производство»;

К 05 «Амортизация нематериальных активов»;

— при способе уменьшаемого остатка — исходя из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного периода и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта; (п. 16 ПБУ 14/2000)

Пример.2.

Организация не намерена в ближайшее время ликвидироваться, срок полезного использования нематериальных активов 20 лет, отсюда фиксированная норма амортизационных отчислений по таким активам равна 5% в год, а ежемесячно — 0,41%. В подобной ситуации организация самостоятельно определяет указанный срок. Такой подход может распространяться на погашение первоначальной стоимости программных продуктов, топологии интегральных микросхем для ЭВМ, деловой репутации.

Новая редакция представляет расчет способа уменьшаемого остатка исходя из остаточной стоимости (фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой — установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе — оставшийся срок полезного использования в месяцах;

— при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизации производится исходя из первоначальной стоимости нематериального актива и соотношения объема продукции (работ) в отчетном периоде предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.

Пример.3.

К приведенным выше исходным данным добавим, что организация намерена в течение срока пользования патента выпустить 50 000 единиц оборудования, т. е. на единицу оборудования амортизационные отчисления подлежат отнесению в сумме 20 руб. (1 000 000 руб.: 50 000 ед.). По годам выпуск оборудования и сумма амортизации составили:

1-й год — 8000 ед. х 20 руб. = 160 000 руб.

2-й год — 12 000 ед. х 20 руб. = 240 000 руб.

3-й год — 15 000 ед. х 20 руб. = 300 000 руб.

4-й год — 9000 ед. х 20 руб. = 180 000 руб.

5-й год — 6000 ед. х 20 руб. = 120 000 руб.

Таблица 2.

Расчет амортизации способом списания стоимости пропорционально объему продукции

Год	Балансовая стоимость на конец года	Объем выпущенной продукции (ед.)	Сумма амортизационных отчислений за год (руб.)	Общая сумма амортизации по годам использования лицензии
1	840 000	8000	160 000	160 000
2	600 000	12 000	240 000	400 000
3	300 000	15 000	300 000	700 000
4	12 000	9000	180 000	880 000
5	0	6000	120 000	1 000 000
Итог	X	50 000	1000 000	X

Различия в отражении начисления амортизации существуют и между отдельными видами нематериальных активов. Начисление амортизации по положительной деловой репутации отражается на самом счете 04 «Нематериальные активы» путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости:

Д 20 «Основное производство»; 25 «Общепроизводственные расходы» и др. (23, 25, 26, 29, 43, 44);

К 04 «Нематериальные активы».

По другим видам эта операция подлежит отражению на счете 05 «Амортизация нематериальных активов» в корреспонденции с дебетом счетов производственных затрат.

Для целей налогообложения применяется линейным и нелинейным методы и аналогичный порядок начисления амортизации, правила определения сумм амортизации.

С 1 января 2008 года способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива существенно изменился, способ определения амортизации такого актива должен быть изменен соответственно. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации). [51]

Срок полезного использования нематериального актива определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:

— срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;

— ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.

Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования он может быть установлен на 20 лет, максимально допустимый законодательством, но не более срока функционирования организации.

В сравнении с ранее действовавшим положением в этой части до принятия ПБУ 14/2000, т. е. до 1 января 2001 г., указанный срок определялся в 10 лет.

В новой редакции ПБУ 14/2007 с 1 января 2008г. нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования, но не может превышать срок деятельности организации. [50]

Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

В отношении нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации.

В п. 27 ПБУ 14/2007 указано, что возникшие в связи с изменением СПИ корректировки будут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях. Т.е. изменения в продолжительности СПИ НМА следует отражать путем корректировки норм амортизации в текущем и последующих периодах до окончания срока его службы. Это не является изменением учетной политики, корректировки сравнительной информации и входящих остатков в «межотчетный период» не производятся, прошлые значения амортизации пересчитываться не должны.

По вышеназванным нематериальным активам срок полезного использования для целей налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 258 НК РФ устанавливается в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности налогоплательщика) (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

Амортизационные отчисления по нематериальным активам производятся с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.

В течение отчетного периода амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа в размере 1/12 годовой суммы.

В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений по нематериальным активам начисляется равномерно в течение периода фактической работы организации в отчетном году.

Данный пункт исключен из ПБУ с 1 января 2008 года. Новые правила гласят, что в течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде. [22, с. 188]

По некоторым объектам в составе нематериальных активов не предусмотрено начисление амортизации. Это следующие объекты:

— товарные знаки и знаки обслуживания;

— нематериальные активы, приобретенные с использованием бюджетных и аналогичных им средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств);

— нематериальные активы, полученные по договору дарения;

— нематериальные активы, безвозмездно полученные в процессе приватизации;

— нематериальные активы бюджетных организаций.

Так, согласно ст. 3 Патентного закона РФ патент на изобретение до 1 января 200 года действовал в течение 20 лет с момента поступления заявки в патентное ведомство, а свидетельство на патентную модель — 5 лет. По ходатайству патентообладателя действие этого свидетельства могло быть продлено еще до трех лет. Патент на промышленный образец в указанной ситуации мог быть продлен до 5 лет.

Для отдельных видов нематериальных активов амортизационные отчисления отражаются в учете одним из способов:

— путем аккумулирования сумм на отдельном счете 05;

— непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы», т.е. путем уменьшения первоначальной стоимости объекта.

Определённые сложности возникают у коммерческих организаций при необходимости амортизации стоимости лицензий, срок действия которых составляет менее чем 1 год. Данный вид нематериальных активов противоречит определению, содержащемуся в п. 48 Положения по бухгалтерскому учёту, в котором предусмотрено использование нематериальных активов в течение длительного времени (свыше 1 года). Тем не менее рекомендуется стоимость такого рода лицензий учитывать по дебету счёта 97 «Расходы будущих периодов» и списывать на издержки производства и обращения ежемесячно равными долями бухгалтерскими записями:

Д 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Издержки обращения»;

К 97 «Расходы будущих периодов».

Амортизация не начисляется также по нематериальным активам некоммерческих организаций. [22, с. 211]

На объекте изучения в ОАО «Авиакомпания «ЮТэйр» принят порядок погашения стоимости нематериальных активов путем начисления амортизации линейным способом, исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и норм, исчисленных Авиакомпанией на основе срока их полезного использования, который по новой публикации ПБУ 14 может пересматриваться п.27.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете 05 «Амортизация нематериальных активов» (п.21 ПБУ 14).

2.3 Учет выбытия нематериальных активов

В соответствии с п. 22 ПБУ 14/2000 стоимость нематериальных активов, использование которых прекращено для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию.

Выбытие нематериального актива имеет место в случае:

— прекращения срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;

— передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;

— перехода исключительного права к другим лицам без договора (в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив);

— прекращения использования вследствие морального износа;

— передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд;

— передачи по договору мены, дарения;

— внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности;

— выявления недостачи активов при их инвентаризации;

— в иных случаях.

Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений по этим нематериальным активам. [12, с. 158]

Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

При выбытии нематериальных активов в результате их продажи, списания, безвозмездной передачи вся сумма накопленной амортизации списывается в дебет счета 05 «Амортизация нематериальных активов» с кредита счета 04 «Нематериальные активы». Остаточная стоимость нематериальных активов списывается со счета 04 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». В дебет счета 91 списываются также все расходы, связанные с выбытием нематериальных активов, и сумма НДС по проданным и безвозмездно переданным нематериальным активам. По кредиту счета 91 отражается сумма выручки от продажи или другого дохода от выбытия нематериальных активов.

Финансовый результат от выбытия нематериальных активов формируется на счете 91 и затем списывается со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки». При этом если сумма выручки от продажи нематериальных активов превышает их остаточную стоимость и расходы, связанные с выбытием, то разницу списывают в дебет счета 91 и кредит счета 99. Если же остаточная стоимость выбывших нематериальных активов не возмещается выручкой от их реализации, то разницу между ними списывают с кредита счета 91 в дебет счета 99.

Обороты по продаже и безвозмездной передаче нематериальных активов облагаются НДС.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ передача прав собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией и облагается НДС. При безвозмездной передаче нематериальных активов плательщиком НДС является передающая сторона (принимающая сторона уплачивает налог на прибыль). Облагаемый оборот определяется исходя из средней цены продажи (без учета НДС), но не ниже остаточной стоимости нематериальных активов. Следует отметить, что убыток, полученный от безвозмездной передачи нематериального актива, а также от его реализации, не уменьшает налогооблагаемую прибыль. На сумму полученного убытка корректируется балансовая прибыль по строке 4.5 Справки.

Передача нематериального актива в качестве вклада в уставный капитал в соответствии со ст. 39 НК РФ не признается реализацией и соответственно не подлежит обложению НДС. При передаче нематериальных активов в счет вклада в уставные капиталы других организаций и в счет вклада в общее имущество по договору простого товарищества остаточная стоимость нематериальных активов списывается с кредита счета 04 в дебет счета 58 «Финансовые вложения». Сумма амортизации по переданным нематериальным активам списывается в дебет счета 05 с кредита счета 04. [47, с. 286]

Превышение согласованной стоимости над остаточной стоимостью по переданным нематериальным активам отражают по дебету счета 58 «Финансовые вложения» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Обратная разница учитывается по дебету счета 91 и кредиту счета 58.

Дата списания нематериального актива с бухгалтерского учета определяется исходя из установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету правил признания доходов либо расходов.

Основанием для списания нематериальных активов являются акты передачи нематериальных активов, акты на списание нематериальных активов, протоколы собрания акционеров или участников совместной деятельности, приказы, на основании данных которых в бухгалтерии организации делается соответствующая запись в Карточке учета нематериальных активов типовой формы N НМА-1.

Предприятие, предоставившее свое право на пользование отдельными видами имущества в качестве вклада в уставный капитал другого предприятия, учитывает данную операцию как долгосрочные финансовые вложения в оценке, согласованной с учредителями.

Пример.1.

Предположим, что сумма оценки составила 200 000 руб., балансовая стоимость — 160 000 руб.

Д 58 «Финансовые вложения»

К 91-1 «Прочие доходы» — 200 000руб

Списание с баланса соответствующего объекта осуществляется по той же методике, что и основные средства. Пусть сумма накопленной амортизации такого нематериального актива за период его функционирования — 20 000 руб.:

Д 05 «Амортизация нематериальных активов»

К 04 «Нематериальные активы»

На его остаточную стоимость предположим — 140 000 руб.:

Д 91-2 «Прочие расходы»

К 04 «Нематериальные активы».

Финансовый результат по данной операции составил

200 000 руб. — (140 000 руб. + 20 000 руб.) = 40 000 руб.:

Д 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

К 99 «Прибыли и убытки».

Может иметь место ситуация, когда участники-соучредители пришли к договоренности, согласно которой сумма вклада в уставный капитал учрежденного предприятия одной из сторон в части вносимой доли (пая) в виде объекта нематериальных активов оказалась ниже его остаточной стоимости. В таком случае в учете передающей стороны на сумму разницы (убытка) будет сделана запись:

Д 99 «Прибыли и убытки»

К 91-2 «Прочие расходы».

Безвозмездная передача нематериальных активов оформляется в соответствии с заключенным между сторонами договором. В учете данный вариант выбытия этих активов отражается согласно следующему примеру.

Пример.2

1. Переданы безвозмездно нематериальные активы другой организации в балансовой оценке 50 000 руб. Остаточная стоимость —

4500 руб.

Д 91-2 «Прочие расходы»

К 04 «Нематериальные активы».

2. Списывается сумма амортизации за период их эксплуатации —

10 000 руб.

Д 05 «Амортизация нематериальных активов»

К 04 «Нематериальные активы».

3. Оплачены расходы, связанные с оформлением документов на передачу — 1000 руб.:

Д 91-2 «Прочие расходы»

К 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».

Результат по такого рода операциям исчисляется в общеустановленном порядке.

Выбытие нематериальных активов может происходить в порядке обмена их на ценные бумаги. При этом в учете делается запись:

Д 58 «Финансовые вложения»

К 04 «Нематериальные активы».

Продажа нематериальных активов организацией может рассматриваться как вариант его учетной политики в направлении расширения инвестиционной деятельности с целью дополнительного привлечения финансовых ресурсов. Поэтому продажная цена на объекты в составе указанного имущества должна по крайней мере покрывать расходы, связанные с их приобретением и содержанием. Конкретных же нормативных актов по определению рыночной цены на соответствующие виды НМА не существует.

В любом случае, при продаже или безвозмездной передаче нематериальных активов (кроме необлагаемых в установленном порядке), сумма НДС, подлежащая взносу в бюджет, определяется в зависимости от даты их приобретения.

Для целей налогообложения действующее законодательство признает в качестве экспортируемых услуг взимание НДС на услуги, связанные с получением и поддержанием в силе патентов, свидетельств на объекты промышленной собственности (полезные модели, промышленные образцы, изобретения), товарные знаки, знаки обслуживания, а также уступкой и передачей прав на их использование.

Прибыль от продажи нематериальных активов для целей налогообложения предусматривается исчислять в виде разницы (превышения) между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих активов. При этом если первоначальная или остаточная стоимость превышает продажную (рыночную) стоимость, налогооблагаемая прибыль в целях налогообложения не уменьшается.

Рассмотрим метод их отражения на счетах бухгалтерского учета операции по продаже нематериальных активов.

Пример.3.

1. В соответствии с лицензионным договором списывается с баланса проданный объект нематериальных активов. Остаточная стоимость-100 000 руб.

Д 91-2 «Прочие расходы»

К 04 «Нематериальные активы».

2.Списывается сумма накопленной амортизации за период его эксплуатации — 10 000 руб.:

Д 05 «Амортизация нематериальных активов»

К 04 «Нематериальные активы».

3.Выставлен счет покупателю за проданные нематериальные активы -150 000 руб.:

Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К 91-1 «Прочие доходы».

4.Учтена сумма НДС по реализованному объекту — 25 005 руб.

Д 91-2 «Прочие расходы»

К 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС».

5.Поступила выручка от покупателя — 150 000 руб.: Д 51 «Расчетные счета»

К 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Сальдо доходов по данной операции составило — 14 995 руб. (150 000 -100 000 — 10 000 — 25 005) и списывается на финансовые результаты организаций.

6.Отражается в учете исчисленный финансовый результат от продажи объекта нематериального характера — 14 995 руб.:

Д 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

К 99 «Прибыли и убытки».

Выбытие нематериальных активов связано также с погашением их первоначальной стоимости за счет амортизационных отчислений, т. е. с истечением срока службы:

Д 91-2 «Прочие расходы»

К 04 «Нематериальные активы» — на остаточную стоимость.

Если же амортизационные отчисления по отдельным видам нематериальных активов отражались в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, в учете составляется запись:

Д 05 «Амортизация нематериальных активов»

К 04 «Нематериальные активы».

Неамортизированная первоначальная стоимость активов при отсутствии виновных лиц относится на финансовые результаты предприятия: Д 99 «Прибыли и убытки»

К 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Наконец, среди вариантов выбытия нематериальных активов может иметь место факт вклада данного вида имущества в совместную деятельность одним из участников сделки.

В учете организации-товарища на сумму вклада в совместную деятельность нематериальными активами в оценке, предусмотренной в договоре:

Д 58-4 «Вклады по договору простого товарищества»

К 04 «Нематериальные активы».

В связи с передачей на указанные цели соответствующих объектов нематериальных активов, если за время эксплуатации по ним начислялась амортизация, на данном этапе она подлежит списанию: Д 05 К 04.

На предприятии, взятом объектом исследования в данной дипломной работе каждая операция по учету нематериальных активов оформляется первичными учетными документами установленной формы, утвержденными постановлением Госкомстата России, в соответствии с указаниями по применению и заполнению и нетиповыми первичными документами.

Карточка учета нематериальных активов (форма НМА-1), применяется для учета всех видов нематериальных активов, поступивших в использование в организацию. Такая карточка ведется в бухгалтерии на каждый объект.

Акт приемки-передачи нематериальных активов (форма НФ-Р-8), составляется при передаче в эксплуатацию объектов нематериальных активов. [23, с. 190]

ГЛАВА 3. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТОРСКИХ ПРОВЕРОК

3.1 Цели и задачи аудита нематериальных активов

Аудит — это независимое исследование бухгалтерской отчетности организации, привлеченным, в установленном порядке, аудитором с целью выражения мнения о ее достоверности.

Аудитор — квалифицированный специалист, аттестованный на право осуществления аудиторской деятельности в порядке, установленным законодательством.

В обязанность аудитора входит аудиторская проверка и сопутствующие аудиту услуги, выражение мнения о соблюдении аудируемым лицом требований нормативных актов в процессе выполнения хозяйственных операций. Также в обязанностях аудитора учитывать соблюдение аудируемым лицом нормативных правовых актов. При этом определение того, нарушает ли какое-либо действие или бездействие аудируемого лица требования законодательства, носит правовой характер и выходит за рамки профессиональной компетенции аудитора. В таких случаях аудитору рекомендуется проконсультироваться с квалифицированным юристом.

Цель аудита нематериальных активов — установление соответствия применяемой предприятием методики учёта нематериальных активов требованиям нормативных актов, регулирующих формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансовых результатов, а также требованиям соответствующих стандартов и положениям, устанавливающим правила их учёта. [49]

Задачами аудита нематериальных активов являются:

1) постановка контроля за наличием НМА (правильность отнесения объекта к нематериальным активам; проверка наличия и правильности документального оформления операций; правильность оценки НМА; инвентаризация НМА; соответствие отчетности данным синтетического и аналитического учета);

2) ведение синтетического учета, налогообложение операций по поступлению и выбытию НМА (отражение операций поступления и выбытия НМА в регистрах синтетического учета; вопросы налогообложения операций при поступлении и выбытии НМА);

3) начисление и отражение в учете амортизации по НМА (обоснованность установления срока полезного использования; правомерность и обоснованность используемых способов начисления амортизации; правильность расчетов амортизационных отчислений; отражение амортизации в учете).

Источниками информации для проведения аудита являются первичные документы, учетные регистры и формы бухгалтерской отчетности.

Первичные документы:

1. Приказ «Об учетной политике организации».

2. Акты инвентаризации нематериальных активов.

3. Приказ о назначении постоянно действующей комиссии.

4. Договоры об уступке.

5. Лицензионные договоры.

6. Карточки учета нематериальных активов.

7. Опись карточек учета нематериальных активов.

8. Акты о ликвидации объектов интеллектуальной собственности.

Регистры синтетического и аналитического учета:

При журнально-ордерной форме учета:

1. Главная книга.

2. Журнал-ордер №13 по кредиту счета 04 «Нематериальные активы».

3. Журнал-ордер №10 по кредиту счета 05 «Амортизация НМА».

4. Журнал-ордер №16 по кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

5. Ведомость аналитического учета затрат по капитальным вложениям.

6. Разработочные таблицы «Расчет износа (амортизации) НМА».

При автоматизированной форме учета:

7. Главная книга.

8. Журнал хозяйственных операций.

9. Карточки счетов: 04;05;08.

10. Карточки учета нематериальных активов.

Бухгалтерская отчетность:

1. Форма 1 «Бухгалтерский баланс».

2. Форма 2 «Отчет о прибылях и убытках».

В своей работе аудитор обязан ссылаться на нормативные и законодательные акты.

Нормативная база по аудиту нематериальных активов:

1. Налоговый кодекс часть вторая;

2. Гражданский кодекс РФ;

3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129 ФЗ от 23.02.96 года;

4. Положения по ведения бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (Приказ МинФина № 34 Н от 29.07.98 года);

5. План Счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению (Приказ МинФина № 94 Н от 31.10.2000 года);

6. ПБУ14/00 «Учет нематериальных активов» (Приказ МинФина № 91 Н от 16.10.00) и др. [47, с. 93]

При проведении аудита нематериальных активов аудитор должен соблюдать требования законодательства, что бы после выражения своего мнения заключение аудитора имело юридическую силу.

Для того чтобы аудиторская деятельность отвечала профессиональному уровню, необходимо соблюдение норм Кодекса этики аудиторов России, положений международных стандартов аудита, внутренних стандартов аудиторской фирмы, условий договора на оказание удиторских услуг.

3.2 Методика аудиторской проверки

Перед началом работы, после составления договора, аудитор начинает разрабатывать план проверки.

Аудитор знакомится с основными положениями учетной политики организации, раскрывающими методологию учета нематериальных активов:

— способами начисления амортизационных отчислений (в целом или по каждому виду нематериальных активов);

— перечнями объектов нематериальных активов, по которым не производится начисление амортизации;

— утвержденными организацией формами первичных документов для учета нематериальных активов;

— сроками проведения инвентаризации нематериальных активов; — документооборотом по учету НМА; — перечнем счетов и субсчетов, используемых для учета операций с нематериальными активами.

Для достижения цели аудитору необходимо: — оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица; — определить методы проверки; — разработать программу аудиторских процедур по существу.

Для разработки эффективного подхода к аудиту нематериальных активов на стадии планирования проводится предварительная оценка системы внутреннего контроля, которая подтверждается или корректируется в ходе аудита. [22, с. 214]

Практика показывает, что далеко не всегда аудиторские проверки нематериальных активов сопровождаются оценкой систему внутреннего контроля, что заведомо снижает их результативность. Это приводит, в частности, к увеличению затрат времени, так как своевременно не созданные предпосылки для обоснования выборочного способа проверки повышают вероятность искажений в оценке аудиторского риска. Адекватная оценка системы внутреннего контроля позволяет качественно и более доказательно сформировать выводы аудитора в Письменной информации аудитора руководству экономического субъекта и в аналитической части аудиторского заключения.

При оценке системы внутреннего контроля аудитор должен проверить наличие и действие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением нематериальных активов, осуществить экспертизу порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности, изучить утвержденные графики и схемы документооборота, провести экспертизу применяемой формы учета, проверить наличие регистров бухгалтерского и налогового учета, установить, соблюдается ли установленный порядок подготовки и представления внутренней бухгалтерской отчетности, обобщить информацию о составе, масштабах и характере операций в проверяемом периоде.

Оценив систему внутреннего контроля, аудитор должен спланировать характер, масштабы и сроки проведения аудиторских процедур в отношении нематериальных активов. [23, с. 195]

По результатам проведенных аудиторских процедур аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском учете и совершенствованию системы бухгалтерского учета.

При этом аудитор описывает аудиторские процедуры или методы обнаружения нарушений, порядок построения аудиторской выборки при ее применении, т.е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств.

Аудиторская проверка может основываться на методе выборочного анализа предоставленной отчетности.

При выборочной проверке аудитору необходимо предварительно разделить на подсовокупности (стратифицировать) всю совокупность нематериальных активов, чтобы отобранными для проверки могли быть с равной вероятностью элементы всех подсовокупностей.

Объем выборки для проверки сальдо по счету учета нематериальных активов и операций с ними определяют на основе оценки аудиторских рисков, проведенной на стадии планирования аудита. В ходе проверки при уточнении оценки системы внутреннего контроля и аудиторского риска объем выборки может быть изменен.

Аудитору необходимо проверить, не включаются ли в фактические расходы на приобретение, создание НМА общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов, а также правильность и полноту записей в регистрах бухгалтерского учета по счету 04.

Так же аудитор должен проверить исчисление налогов по нематериальным активам. При рассмотрении вопросов налогообложения следует помнить, что основными налогами по операциям с нематериальными активами являются: налог на добавленную стоимость (НДС); налог на прибыль.

Осуществляется проверка своевременности проведения инвентаризации. [38, с. 49]

Если аудитор производит лишь проверку результатов инвентаризации, то данный факт необходимо отметить при составлении аудиторского отчета и аудиторского заключения. Однако для формирования более достоверного вывода аудитору целесообразно провести инвентаризацию самостоятельно.

Проверка состояния синтетического и аналитического учета НМА проводится по двум направлениям:

— обеспечена ли информация по единицам бухгалтерского учета НМА;

— соответствует ли система открытых субсчетов к счету 04 действующему Плану Счетов или рабочему плану счетов организации, закрепленному в учетной политике организации.

На каждом этапе аудита должны быть выполнены определенные процедуры, позволяющие достигнуть цели и решить задачи аудита НМА.

Должны быть осуществлены следующие аудиторские проверки:

1. проверка ведомости по учету нематериальных активов и анализ их состава (по видам, срокам использования и пр.);

2. проверка правильности учета поступления нематериальных активов, их документального оформления (нематериальные активы зачисляются в состав таковых на основании акта приемки по мере их создания или поступления и доведения до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях); проверка оценки нематериальных активов по фактической себестоимости их приобретения;

3. проверка правильности учета выбытия (списания) НМА;

4. проверка порядка начисления амортизации нематериальных активов;

5. проверка обособленного учета нематериальных активов, по которым погашение стоимости не производится (к ним относятся организационные расходы, которые включаются в состав нематериальных активов в случае признания их в соответствии с учредительными документами вкладом участников в уставный капитал, товарные знаки и знаки обслуживания);

6. проверка отражения стоимости законченных НИОКР в составе нематериальных активов; начала погашения стоимости указанных НИОКР с момента начала их практического использования или реализации; списания стоимости НИОКР на счета учета собственных средств организации в случае, если результаты разработок не нашли полезного применения;

7. проверка учета на счете 04 превышения покупной цены приватизированного имущества над его оценочной (начальной) стоимостью;

8. проверка результатов инвентаризации нематериальных активов в отчетном периоде;

проверка на основе выборки правильности отражения НДС по нематериальным активам. [47, с. 280]

3.3 Отчет аудитора в части нематериальных активов

Отчет аудитора — это заключение по специфической финансовой информации, т.е. финансовой информации, подготовленной для специальной цели, в частности:

Если финансовая отчетность нестандартна и подготовлена для специальной цели, аудитор должен сделать ссылку на это в своем заключении и убедиться, что основа отчетности не противоречит законодательным, нормативным и инструктивным материалам.

По результатам проведенных аудиторских процедур аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском учете и совершенствованию системы бухгалтерского учета. [50]

При этом аудитор описывает аудиторские процедуры или методы обнаружения нарушений, порядок построения аудиторской выборки при ее применении, т.е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств.

При проверке отдельных компонентов финансовой отчетности (например, дебиторской задолженности, материально-производственных запасов, выплаченных налогов) аудитору необходимо помнить о взаимосвязи отдельных показателей отчетности и оценивать материальное взаимодействие отдельных статей финансовой отчетности. Кроме того, необходимо оценить материальность проверяемых статей.

При проверке отчетов об исполнении контрактов аудитор при выражении своего мнения должен указать, выполнило ли предприятие требования соглашения.

После окончания работ аудитор формирует пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю группы (проверки).

По каждому нарушению указываются: нормативный документ, требования которого нарушены; сумма ущерба; оценка существенности и значимости влияния выявленного нарушения на результаты деятельности организации и достоверность бухгалтерской отчетности.

Практика показывает, что наиболее типичными ошибками при аудите нематериальных активов, являются:

— оприходование в составе нематериальных активов, объектов которые не обеспечивают единовременное выполнение следующих условий:

— несоблюдение момента перехода права собственности от продавца к покупателю, что приводит к недостоверному отражению нематериальных активов на балансовых счетах;

— включение в состав нематериальных активов объектов к ним не относящихся:

— отсутствие инвентарных карточек аналитического учета нематериальных активов, а те предприятия, где эти карточки ведут, не всегда соблюдают требование полноты занесения реквизитов;

— несоответствие данных о наличии нематериальных активов по Главной книге данным об их остатках по инвентарным карточкам;

— не правильное определение рыночной стоимости интеллектуальной собственности.

Искажение данных бухгалтерской отчетности и невозможность подтверждения достоверности статьи баланса «Нематериальные активы» так же может быть вызвано следующими причинами:

— на счете 04 «Нематериальные активы» числятся объекты без документального оформления, объекты, необоснованно отнесенные к нематериальным активам;

— в оценку нематериального актива включены расходы, не связанные с приобретением этого объекта учета;

— неправильно сформирована первоначальная стоимость НМА;

— о низком уровне внутреннего контроля в организации свидетельствуют следующие факты: не проводится инвентаризация нематериальных активов перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, не соблюдаются сроки проведения инвентаризаций, установленные положениями учетной политики;

— результаты инвентаризации не оформлены соответствующей документацией;

— несвоевременно отражаются результаты инвентаризации в годовой бухгалтерской отчетности;

— искажения финансовых результатов хозяйственной деятельности организации возникают в результате неправомерного установления сроков полезного использования; начисления амортизации по категории нематериальных активов, по которым амортизационные отчисления не должны производиться;

— отнесения на себестоимость продукции амортизационных отчислений по объектам нематериальных активов, используемым в непроизводственной сфере;

— нарушения методологии отражения операций выбытия нематериальных активов.

Нарушение методологии бухгалтерского учета операций с нематериальными активами может иметь существенные налоговые последствия. [21, с. 43]

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Нематериальные активы являются неотъемлемой составной частью хозяйственных средств. К нематериальным активам относятся объекты, которые не обладают физическими свойствами, но обеспечивают возможность получения дохода в течение длительного периода времени или постоянно, а также стоимость права пользования природными ресурсами, землёй, права на изобретение, авторского права, патентов, товарных знаков, прав на «ноу-хау», торговых марок и др.

Все нематериальные активы оцениваются в бухгалтерском учёте по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость нематериальных активов погашается путём начисления износа и включения его в издержки производства или обращения. Износ начисляется не на все виды нематериальных активов.

Оприходование нематериальных активов производится на основании документов: свидетельств на право пользования, патентов, актов приёмки работ по разработке программного обеспечения, протоколов о внесении активов и согласовании их стоимости и др.

Стоимость нематериальных активов погашается посредством амортизации.[49]

Амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов:

— линейным способом;

— способом уменьшаемого остатка;

— способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Следует отметить, что нематериальные активы как объекты учета еще недостаточно изучены и не регламентированы должным образом, поэтому возможны разногласия (особенно с налоговыми органами) по порядку учета некоторых объектов. Организации должны в этом случае искать варианты решения подобных проблем (в том числе с помощью специалистов-экспертов).

В качестве примера неодинакового подхода к порядку учета отдельных объектов можно привести лицензии на право осуществления определенной деятельности: если срок действия лицензии составляет более одного года, то затраты, связанные с ее приобретением, учитывают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» и затем списывают с этого счета на счет 04 «Нематериальные активы»; если срок действия лицензии составляет один год или менее одного года, то по действующему определению нематериальных активов стоимость такой лицензии не может быть отнесена к нематериальным активам. В действующих нормативных документах порядок списания стоимости лицензий со сроком действия до одного года включительно не предусмотрен, и многие налоговые органы требуют списывать указанную стоимость на уменьшение чистой прибыли или фондов организации.

В этих условиях можно рекомендовать организациям приобретать лицензии на срок более одного года (в частности, лицензии на право занятий аудиторской деятельностью), с тем чтобы включать их в состав нематериальных активов.

С 1 января 2008 года вступила в силу часть четвертая Гражданского Кодекса РФ, нормами которой, предполагается, будут окончательно урегулированы вопросы правового обеспечения использования результатов интеллектуальной деятельности.[23, с.199]

В свою очередь, Минфин России приказом от 27.12.2007 N 153н утвердил новую версию Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), которое вступило в силу с начала 2008 года. В связи с этим для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), установлены новые правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах.

Одной из главных причин таких изменений послужила стремление к более глубокой адаптации российских стандартов учета к международным нормам финансовой отчетности.

Значительные изменения претерпели критерии отнесения объектов к нематериальным активам.

Кардинальным новшеством проекта стала возможность переоценки объектов НМА. Так согласно п. 18 ПБУ 14/2007 коммерческая организация может не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка данных нематериальных активов. Таким образом, переоценивать нематериальные активы могут только коммерческие организации.

Аудит нематериальных активов включает в себя установление соответствия применяемой предприятием методики учёта нематериальных активов требованиям нормативных актов, регулирующих формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансовых результатов, а также требованиям соответствующих стандартов и положениям, устанавливающим правила их учёта. [21, с. 20]

Аудит учета нематериальных активов включает следующие операции:

— проверка операций учёта поступления и создания нематериальных активов;

— проверка учёта амортизации нематериальных активов;

— проверка учёта выбытия нематериальных активов;

— проверка налогообложения в операциях с нематериальными активами;

— исчисление НДС при выбытии нематериальных активов;

— проверка данных по нематериальным активам в отчётности.

Итогом аудиторской проверки НМА является заключение по специфической финансовой информации, т.е. финансовой информации, подготовленной для специальной цели, в частности для проверки отдельного участка учетной информации — нематериальных активов.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Гражданский кодекс РФ. Части I и II, — М.: Проспект, 1998 г.;

2. Налоговый кодекс РФ. Часть II, — ФЗ от 05.08.2000 г. № 0117-ФЗ;

3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129 — ФЗ;

4. Федеральный закон от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (с изм. и доп. от 29, 31 декабря 2001 г., 29 мая, 10,24 июля, 31 декабря 2002 г., 7 июля 2003 г.);

5. «Патентный закон Российской Федерации» от 23.09.1992 № 3517-1 (ред. от 07.02.2003);

6. Закон РФ «О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных» от 23.09.1992 № 3523-1 (ред. от 24.12.2002);

7. Закон РФ «О селекционных достижениях» от 06.08.1993 № 5605-1;

8. Закон РФ «Об авторском праве и смежных правах» от 09.07.1993 № 5351-1 (ред. от 19.07.1995);

9. Закон РФ «Об охране топологий интегральных микросхем» от 23.03.92 г. № 3526 — 1;

10. Приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 24 марта 2000 г.);

11. Приказ от 27 декабря 2007 г. N 153н Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007) Зарегистрировано в Минюсте РФ 23 января 2008 г. N 10975;

12. Положение по бухгалтерскому учёту — М.: Эксмо, 2004 — 240 с.;

13. Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н;

14. План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению. — М.: Ось-89, 2004. — 112 с.;

15. Журнал «Аудиторские ведомости» № 9: Аудиторская фирма «СТЕК», 2005 г.;

16. Журнал «Бухгалтерские консультации», выпуск № 22, 2002 г.;

17. Журнал «Бухгалтерский учёт», №7, 2001 г.;

18. Журнал «Все для бухгалтера», 2004 г.;

19. Журнал «Документы и комментарии для бухгалтера и юриста», 2006г.;

20. Журнал «Семинар для бухгалтера», 2006 г.;

21. Алборов Р.А., Хоружий Л.И., Концевая С.М.: Основы аудита: Учебное пособие, — М.: «Дело и сервис», 2001 — 224 с. (с. 5-20, 43-67);

22. Алборов Р.А.: Аудит в организации, — М.: «Дело и сервис», 2000 — 432 с. (с. 188-214);

23. Аренс Э.А., Лоббек Дж.К.: Аудит — М.: «Финансы и Статистика», 2003 — 560 с. (с. 191-205);

24. Астахов В.П.: Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебное пособие, — М.: ИКЦ «МарТ»; Ростов н/Д: Издательский центр «МарТ», 2004 — 960 с.;

25. Бланк И.А. Финансовый менеджмент // Учебное пособие // 2-е изд., — Киев: «Ника-Центр», 2004 г. — 136с;

26. Близнец И. Проблемы формирования оптимальной системы управления инновационным развитием страны // ИС. Промышленная собственность. — 2006. — N 11. — С. 4 — 17;

27. Бойкова М.П.: Налоговый учет сновных средств и нематериальных активов: производственно-практическое издание, — СПб.: Питер, 2003 г. — 3300 с.;

28. Бретт, Майкл // Как читать финансовую информацию // Учеб. Пособие // 3-е изд. пер., — М.: Проспект, 2004-116с;

29. Касьянова Г.Ю.: Бухгалтерский и налоговый учет для практиков: Ассоциация бухгалтеров, аудиторов и консультантов. — 3-е издание, перераб. и доп., — М.: Аргумент, 2007 г. — 656 с.;

30. Кольцова Т.А., Пашук Н.К.: Бухгалтерская (Финансовая) Отчетность: Учеб. пособ. — Тюмень: ИДПО, 2005 г. — 290 с.;

31. Кондраков Н.П.: Бухгалтерский учет: учеб. пособие, — М.: Инфра-М, 2002. — 640 с. (с. 152-165);

32. Ларионов А.Д., Ерофеева В.А., Леонтьева Ж.Г., Станков П.А., — М.: Проспект: Гроссбух, 1999 — 386 с.;

33. Макальская М.Л.: Бухгалтерский учет: учебник для студентов ВУЗов, — М.: Высшее образование, 2007 г. — 443 с.;

34. Макарова В.И.: основные средства, нематериальные активы и материалы // Учеб. Пособие, — М.: Бератор — Пресс, 2001 — 128 с.;

35. Матвеева Т.И. Коммерческая тайна: как ее сохранить? // Патенты и лицензии. — 1995. — N 7 с. 5 — 7;

36. Наринский Л.С., Гаджиев Н.Г.: Контроль и бухгалтерская экспертиза, — Кишинев: Учебно-консультационная и внедренческая фирма «Контабил-Сервис» при Молдавской Экономической Академии, 2000 г. — с. 116.;

37. Пипко В.А., Булавина Л.Н.: Настольная книга бухгалтера и аудитора, — М.: Финансы и статистика, 1998. — 576 с.;

38. Плахова Т. Перспективы страхования интеллектуальной собственности // ИС Промышленная собственность — 2006 г. — N 9 с. 43-50;

39. Райзенберг Б.А.: Курс экономики, — М.: ИНФРА-М, 2006 г. — 672 с.;

40. Романова С.В.: Учетная политика организаций на 2003 г.: Методическое пособие, — Тюмень: УМЦ: «Аудит — Сервис»: Изд-во АМб, 2003 г. — 163 с.;

41. Рябухин С., Кимантов С.: Аудит эффективности государственного сектора экономики: Курс лекций, — М.: Триада Лтд, 2006 — 304 с.;

42. Самохвалова Ю.Н.// Бухгалтерский учет//краткий курс//2003 г.;

43. Хахонова Н.Н. Учет, аудит и анализ денежных потоков предприятий и организаций // Учебное пособие., М.: Ростов н/Д «МАРТ», 2005г.- 150с.;

44. Чайковская Л.А.: Бухгалтерский учет и налогообложение: учеб. пособие для студ, — М.: Экзамен, 2006. — 621 с.(с. 89-105);

45. Чайков М., Чайкова О. Интеллектуальная собственность как инструмент маркетинга // Маркетинг. — 2005 г. — N 6с. 55-59;

46. Чечевицина Л.Н.: Экономика предприятия: учебное пособие, — Ростов н/Д: Феникс, 2006 г. — 384 с.;

47. Шеремет А.Д., Суйц В.П.: Аудит: Учебник, — М.: ИНФРА-М, 2004 — 410 с. (с. 9-93, 285-294);

48. Шальнов П. Управление ликвидностью: механизм прогнозирования денежных потоков // Банковское дело, 2005.-№ 9.- с.56-60;

49. http://business.rin.ru // В чем эффективность анализа денежных потоков;

50. http://www. referat. ru;

51. http://revolution./audit/00001934_0.html.

Размещено на