Налоговая проверка как оснавная форма налогового контроля, Налоговое право

Содержание

Введение3

Глава 1. Налоговый контроль в системе общегосударственного финансового контроля5

1.1. Понятие финансового контроля5

1.2. Виды налогового контроля7

Глава 2. Правовое регулирование налоговых проверок9

2.1. Виды налоговых проверок9

2.2. Порядок осуществления выездной налоговой проверки14

2.3. Оформление результатов налоговой проверки18

Заключение21

Список источников и литературы22

Выдержка из текста работы

В Российской Федерации в настоящее время сформирована такая налоговая система, которая подразумевает под собой ведение налоговой политики, ведение системы налогового контроля по уплате всех установленных налогов и сборов, а также систему органов, контролирующих данные процессы. Именно работа налогового контроля в рамках налогового администрирования позволяет охарактеризовать всю работу налоговой системы в целом. Тем более что, главная функция налоговой системы является фискальная, то есть пополнение государственной казны за счет налоговых отчислений, в процессе которого налоговые органы играют непосредственную роль.

Недостатки в системе управления налоговыми поступлениями способствуют образованию значительных сумм задолженностей в бюджеты всех уровней, что свидетельствует о необходимости принятия действенных мер, направленных на сокращение неплатежей.

В этой связи одним из направлений развития налоговой системы России является реформа системы налогового администрирования. Исходя из Концепции долгосрочного социально-экономического развития РФ на период до 2020 года, наша страна стремится достичь лидирующих позиций по всем направлениям развития. Достижение указанной цели возможно в случае, если налоговое администрирование станет стержнем налогообложения государства. Именно поэтому в настоящее время все силы должны быть направлены на совершенствование системы налогового администрирования, повышение качества его основного элемента — налогового контроля.

Контроль нужно рассматривать в качестве одной из форм управленческой деятельности, т.е. как самостоятельную функцию управления, имеющую целевую направленность, определенное содержание и способы его осуществления. Налоговый контроль служит формой реализации контрольной функции налогов и с позиций налогового права призван в первую очередь охранять и обеспечивать имущественные права государства и муниципальных образований.

В системе налогового контроля решающую роль играют налоговые проверки, которые являются основным инструментом контрольной деятельности налоговых органов, позволяющим наиболее полно и основательно проверить правильность уплаты налогов (сборов) и исполнение налогоплательщиком других обязанностей, возложенных на него законодательством о налогах и сборах. Остальные формы налогового контроля зачастую используются в качестве вспомогательных мероприятий выявления налоговых нарушений или в целях сбора доказательств по выводам, которые содержатся в акте проверки.

Проверки, проводимые налоговыми органами — составная часть финансовых проверок, важнейшая форма налогового контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения налогоплательщиками в бюджеты и государственные внебюджетные фонды налогов и сборов, а также за исполнением ими иных обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах и другими нормативными актами.

Таким образом, актуальность темы настоящей выпускной квалификационной работы обусловлена важностью формирования единого концептуального подхода к совершенствованию организационно-правовых основ налоговой проверки, как важнейшей формы налогового контроля.

Цель дипломной работы — всесторонне и полно изучить налоговые проверки как основную форму налогового контроля, оценку ее эффективности, определить пути совершенствования результативности налоговых проверок.

Для достижения обозначенной цели поставлены следующие задачи:

рассмотреть видовой состав налоговой проверки;

изучить понятие "налоговая проверка";

изучить механизм реализации налоговой проверки;

раскрыть методы налоговых проверок;

рассмотреть правовые основы проведения налоговых проверок;

изучить оформление налоговой проверки;

выявить основные проблемы повышения эффективности результатов налоговых проверок.

Объектом исследования является налоговая проверка как форма налогового контроля. При этом предметом выступают проблемы, возникающие при проведении налоговых проверок, а также методы повышения эффективности налоговых проверок.

Информационную базу исследования составили совокупность специальной, научной и учебной литературы, нормативно-правовые акты Российской Федерации в части их применения к исследуемой теме; справочная и периодическая литература; данные Федеральной службы государственной статистики, Федеральной налоговой службы, а также Интернет-ресурсы.

налоговая проверка контроль

Глава 1. Теоретические основы налогового контроля и налоговых проверок

1.1 Сущность, значение и формы налогового контроля

Практикой налогообложения выработаны различные формы и методы контроля сбора налогов, соблюдения налогового законодательства. Развитие и смена этих форм предопределяются развитием экономических и правовых институтов.

Налоговый контроль в качестве системы мер за соблюдением налогового законодательства является одним из основных условий эффективного функционирования налоговой системы в государстве. Его приоритетность обусловлена значимостью объемов налогов и сборов как источников доходов бюджета, с помощью которых государством реализуются конституционно закрепленные права человека и гражданина.

Главная задача налогового контроля — обеспечение экономической безопасности государства. Основными методами достижения экономической безопасности должны быть прогноз, предупреждение и пресечение налоговых правонарушений, а уже затем — применение карательных санкций.

Мировой опыт свидетельствует, что результаты деятельности налоговой системы любого государства зависят от качества налогового контроля. При его низкой эффективности налогоплательщики имеют возможность уклониться от уплаты налогов, что приводит к резкому снижению поступления налогов в бюджет, невыполнению государством социальных программ, повышению социальной напряженности в обществе.

Налоговый контроль позволяет реализовать свои права государству по защите его финансовых интересов в части формирования доходов государственного бюджета, а также финансовые интересы субъектов хозяйствования посредством налогового регулирования протекающих процессов через систему законодательных, административных и правоохранительных мер.

Налоговый контроль как часть государственного финансового контроля реализуется в форме налоговых проверок и распространяется на финансовую деятельность государства, органов местного самоуправления, а также налогоплательщиков физических и юридических лиц. Он оказывает существенное влияние на организацию планирования, учета и отчетность налогоплательщиков, от качества налогового контроля зависит повышение эффективности сбора налогов в бюджеты различного уровня, бюджеты государственных внебюджетных фондов. Налоговый контроль способствует предупреждению и профилактике налоговых правонарушений.

В зависимости от объектов проверки задачи налогового контроля можно разделить на две функциональные группы.

Первая группа задач включает в себя мониторинг налоговых поступлений в бюджет, контроль за соблюдением всеми участниками налоговых отношений законодательства о налогах и сборах, профилактику правонарушений со стороны всех участников налоговых отношений.

Во вторую группу задач входит проверка законности, целесообразности

и эффективности предоставления налоговых преференций налогоплательщикам, применение налоговых санкций, формирование информационной базы при проведении налогового планирования.

Налоговый контроль в современных условиях находится на стыке экономических, правовых процессов и его следует рассматривать с различных позиций, комплексно:

как функцию управления государства финансами и экономикой;

как систему государственных органов, осуществляющих государственный контроль в финансовой сфере;

как особый вид деятельности по исполнению налогового законодательства, реализуемый уполномоченными органами и вытекающий из сущности налоговых отношений.

Налоговый контроль выполняет контрольную функцию. Вместе с тем, в условиях современной российской экономики, где посредством налоговых поступлений формируется существенная часть бюджета, речь идет о реализации фискальной функции налогов. Следует признать, что, с ограничением сущности контроля лишь к обеспечению законности при уплате налогов и сборов, сужается его экономическая составляющая.

Игнорировать экономико-юридическую природу налогового контроля, являющегося по сути дела синтезом экономической и юридической составляющей, невозможно. Раскрывая сущность понятия "налоговый Контроль", оперируя юридическими понятиями, важно понимание его экономической составляющей. Юридические и экономические элементы понятия представляют собой систему, находящуюся в динамике, дополняют друг друга. Так наполняемость бюджета (одна из функций налогового контроля) возможна при тщательном налоговом контроле, выявлении нарушителей и привлечению их к ответственности.

Налоговый контроль в условиях современной России — сложный, многогранный механизм, система взаимодействующих элементов, которые представлены на рисунке 1.

Рисунок 1 — Элементы налогового контроля

Правовые акты, которые определяют организацию налогового контроля, составляют принципиальные основы налогового контроля.

)правовая определенность;

2)административные принципы;

)этические принципы;

)экономическая эффективность.

Таблица 1 — Группы принципов налогового контроля

Группы принципов Наименование принципов правовая определенность законности установления; юридического равенства; юридической ответственности; защиты правадминистративные всеобщности; единства; объективности и достоверности; взаимодействия и обмена информацией; планомерности и регулярностиэтические соблюдения прав человека и гражданина; гласности; добросовестности субъектаэкономическая эффективность соблюдения налоговой тайны; возмещения ущерба

В рамках налогового контроля принцип законности проявляется, в частности, в том, что, согласно Налоговому Кодексу Российской Федерации, полномочия налоговых и таможенных органов, а также формы и методы налогового контроля устанавливаются исключительно Налоговым кодексом РФ. Кроме того, на налоговые органы возлагается обязанность осуществлять контроль за соблюдением налогового законодательства и принятых в соответствии с ним нормативных актов.

На основе принципа юридического равенства в сфере налогообложения предполагается применение ставок налогов, налоговых льгот и вычетов ко всем участникам налоговых отношений не зависимо от их социального статуса, принадлежности к определенной национальности либо вероисповедания. Не допускается установление дифференцированных ставок налогов и сборов, налоговых льгот в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала (за исключением таможенных пошлин), а также в зависимости от того, кто является налогоплательщиком или покупателем товаров, работ или услуг.

Юридическая ответственность состоит в том, что к налогоплательщику, в случае совершения им правонарушения, должны применяться меры юридической ответственности.

Необходимо заметить, что на любом этапе налоговых отношений, гарантируется защита прав субъектов этих отношений, в том числе и при проведении мероприятий налогового контроля. Любой субъект налоговой проверки может обжаловать действия и акты налоговых органов на любой стадии осуществления контрольной деятельности.

Ни одна организация или физическое лицо не могут быть освобождены от проведения в отношении них налоговой проверки либо контроля. Именно в этом и заключается принцип всеобщности налогового контроля.

Единство налоговой политики и системы налогов определяет осуществление налогового контроля на всей территории РФ в рамках единого правового поля, регистрацию налогоплательщиков в едином реестре РФ, единства форм, методов и порядка проведения налогового контроля, применяемых на всей территории России.

Решение руководителя налогового органа определяется исходя из фактических результатов проведенного налогового контроля на основе объективности и достоверности, в этом состоит еще один принцип налогового контроля.

Требование соблюдения специальных режимов получения сведений о налогоплательщике, которые концентрируются в налоговом органе, содержатся в нормах налогового законодательства. Налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений, определенных в НК РФ. Налоговая тайна не подлежит разглашению должностными лицами уполномоченных органов, привлекаемыми специалистами, экспертами, переводчиками за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом. В этом заключается принцип соблюдения налоговой тайны.

При проведении налогового контроля применяются общедоступные методы, представленные на рисунке 2.

Рисунок 2 — Методы налогового контроля

Налоговый контроль является частью финансового контроля и имеет целью мобилизацию налоговых доходов бюджетов всех уровней путем обеспечения полной собираемости налогов, установленных законодательством Российской Федерации.

Согласно принципу гласности деятельность налоговых органов должна быть доступна для всех пользователей информации. Это достигается путем публикации официальных данных в средствах массовой информации.

Налоговые органы, проводя контрольные мероприятия, должны исходить из презумпции добросовестности проверяемого ими лица и надлежащего исполнения им своих обязанностей. В соответствии со статьей 3 Налогового Кодекса РФ при выявлении противоречий или неясностей в налоговом законодательстве все сомнения, касающиеся оценки действий налогоплательщика, должны толковаться в его пользу.

При проведении налогового контроля не допускается причинение ущерба проверяемой организации или физическому лицу. Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).

Противодействие по уходу от налогов, а также предоставление стабильного поступления доходов в бюджет выступает главной целью в налоговом контроле.

Рисунок 3 — Схема организации налогового контроля

Процесс результативности в налоговом контроле определяется как:

уровень мобилизации в бюджетную систему налоговых доходов и других платежей;

—полнота учета налогоплательщиков и объектов налогообложения;

снижение числа судебных разбирательств и жалоб налогоплательщиков на действие субъектов налогового контроля.

Достижение равновесия общественных, корпоративных и личных экономических интересов участников налоговых правоотношений выступает целью в налоговом регулировании. Оно преследует интересы государства в бюджетно-налоговой сфере деятельности, то есть уставлено на наибольшее финансовое обеспечение общественных интересов.

Процесс результативности в налоговом контроле определяется как: уровень мобилизации в бюджетную систему налоговых доходов и других платежей; полнота учета налогоплательщиков и объектов налогообложения; снижение числа судебных разбирательств и жалоб налогоплательщиков на действие субъектов налогового контроля.

Налоговый контроль в современных условиях находится на стыке экономических, правовых процессов и его следует рассматривать с различных позиций, комплексно: как функцию управления государства финансами и экономикой; как систему государственных органов, осуществляющих государственный контроль в финансовой сфере; как особый вид деятельности по исполнению налогового законодательства, реализуемый уполномоченными органами и вытекающий из сущности налоговых отношений.

Налоговый контроль проходит несколько стадий, представленных на рисунке 4.

Рисунок 4 — Стадии налогового контроля

Таким образом, налоговый контроль является не только особой деятельностью, но и может рассматриваться как функция (элемент) государственного управления экономикой. Взаимодействие всех составляющих налогового контроля находится в тесной связи с налоговым администрированием.

Налоговый контроль кроме проверки полноты соблюдения налогового законодательства налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов, включает в себя и такие мероприятия как: сбор информации о возможности увеличения налоговых поступлений в бюджет и улучшение налоговой дисциплины среди налогоплательщиков. В связи с этим возрастает роль налогового контроля в сфере налоговых отношений и расширяются его функции. Налоговый контроль выполняет контрольную функцию. Вместе с тем, в условиях современной российской экономики, где посредством налоговых поступлений формируется существенная часть бюджета, речь идет о реализации фискальной функции налогов. Следует признать, что, с ограничением сущности контроля лишь к обеспечению законности при уплате налогов и сборов, сужается его экономическая составляющая.

Юридические и экономические элементы понятия представляют собой систему, находящуюся в динамике, дополняют друг друга. Так наполняемость бюджета (одна из функций налогового контроля) возможна при тщательном налоговом контроле, выявлении нарушителей и привлечению их к ответственности.

Основная форма проведения налогового контроля — налоговые проверки налогоплательщиков. Проверки соблюдения законодательства о налогах (налоговый контроль), а также ряда других нормативных актов, в том числе и не относящихся к налоговому законодательству, то есть вся совокупность проверок отношений, в ходе которых формируются налоговые доходы государства, составляют понятие налоговых проверок.

1.2 Виды и характеристика налоговых проверок, методы их проведения

Федеральным законом от 27.07.2009 № 137-ФЗ внесены значительные изменения (несколько сотен поправок) в НК РФ. С 01.01.2009г. полномочия налоговых органов по осуществлению налогового контроля существенно расширены.

Нововведения содержат много положительных для налогоплательщиков изменений. В частности, установлены более четкие процедуры камеральных проверок, уточнены правила исчисления сроков проведения выездных проверок.

Правильность, полнота и своевременность уплаты налогов и сборов подтверждается посредством налоговых проверок. Статьей 87 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены камеральные и выездные налоговые проверки.

В качестве субъектов налоговых проверок выступают налогоплательщики, как юридические, так и физические лица, а именно, государственные учреждения, предприятия и организации коммерческого типа, организации с участием иностранного капитала, негосударственные и некоммерческие учреждения и организации, граждане России, иностранные граждане и лица без гражданства.

Регистры бухгалтерского и налогового учета, деловая переписка организации, договора с поставщиками и покупателями, таможенные декларации и еще масса документов, характеризующих деятельность организации выступают объектами налоговых проверок.

В целях осуществления налоговой проверки налоговый орган имеет право востребовать у налогоплательщика необходимые для проверки документы, при этом последнему должно быть вручено требование об этом. Необходимые для проверки документы представляются в виде копий, которые обязательно заверяются руководителем и печатью организации. Законодательством установлен срок представления указанных документом — 10 дней с момента получения требования. Если налогоплательщик отказывается предоставить необходимые для проверки документы, данное действо расценивается как налоговое правонарушение.

Возможные виды налоговых проверок представлены на рисунке 5.

Рисунок 5 — Виды налоговых проверок

Как видно из схемы вид налоговой проверки зависит от различных целей. Рассмотрим налоговые проверки в зависимости от места их проведения, то есть камеральные и выездные.

Существует два вида выездной налоговой проверки: комплексные и тематические. Комплексная предусматривает полную проверку финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. При тематической проверке проверяется один или несколько налогов.

Отличительные особенности камеральных и выездных проверок представлены на рисунке 6.

Камеральная проверка основывается на изучении первичных данных, предоставленных налогоплательщиком, с использованием формальной, логической и арифметической проверки с местонахождении инспекции федеральной налоговой службы.

В случае возникновения необходимости налоговый орган может потребовать объяснить налогоплательщика те или иные не ясные вопросы, либо предоставить дополнительные документы.

Рисунок 6 — Отличительные особенности налоговых проверок

С учетом изложенного на основе проведенного исследования можно сделать вывод, что при проведении камерального контроля можно выделить четыре основных метода, представленных на рисунке 7.

Рисунок 7 — Методы камерального контроля

Конкретные методы камеральной налоговой проверки определяются налоговыми органами самостоятельно.

На сегодняшний день камеральные проверки стали выходить на лидирующее положение в системе налогового контроля, так как они менее трудоемки, ими можно охватить 100% налогоплательщиков. Эффективность камеральных проверок по общей сумме дополнительно начисленных налогов год от года повышается.

Рассматривая особенности выездной проверки, можно прийти к выводу, что она осуществляется по решению руководителя налогового органа, по месту нахождения налогоплательщика, в его присутствии т срок ее проведения имеет ограничения, как правило, два месяца.

Кроме того, налоговые проверки можно разделить на первичные и вторичные. Первичные проверки могут быть камеральными и выездными.

В зависимости от стадии проведения выделяют также такие налоговые проверки, как

предварительная, которая предполагает профилактику и предупреждение нарушений налогового законодательства;

текущая, носящая характер оперативной, она может проводиться в отчетном периоде в основном в виде камеральных налоговых проверок;

последующая, которая имеет характер проверки фактического выполнения решения налогового органа и может быть проведена по окончании отчетного периода. При этом необходимо отметить, что данный вид проверки отличается более глубоким изучением финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Далее, если рассматривать классификацию налоговых проверок, необходимо также выделить проверки в зависимости от объема контролируемой деятельности объекта.

Во-вторых, имеют место тематические проверки, которые подразумевают проверку исполнения обязательств по определенному налогу или нескольких налогов.

Существуют также сплошные проверки, при которых подвергаются ревизии все имеющиеся у налогоплательщика документы, связанные с исчислением и уплатой налогов.

Выборочная проверка подразумевает проверку на основании выборки определенных документов, в зависимости от цели. В настоящее время большинство проверок проводится с применением выборочного метода. Это позволяет несколько сократить затраты рабочего времени на проведение проверок, хотя и увеличивает риск необнаружения ошибок плательщика. Проверки могут проводиться силами непосредственно ИФНС либо с привлечением правоохранительных органов или внебюджетных фондов.

1.3 Процессуальные аспекты проведения налоговых проверок

Процедура проведения налоговых проверок регламентируется Налоговым кодексов Российской Федерации, в котором пятнаднадцать статей посвящены именно этим вопросам. Хотя, по нашему мнению, этого недостаточно.

Налоговый контроль, как впрочем и налоговые проверки, признаются необходимым условием функционирования всей налоговой системы. Так как низкая эффективность либо полное отсутствие контроля со стороны соответствующих органов приводит к тому, что налогоплательщики изыскивают способы, которые позволяют им платить налоги несвоевременно и не полном объеме.

Процесс проведения налоговых проверок можно определить как регулируемый законодательством о налогах и сборах комплекс действий и мероприятий налоговых органов по проверке соблюдения закондательных норм о налогах.

Производство налоговой проверки — это этап процесса проведения налоговых проверок, при котором используется совокупность процессуальных отношений, имеющих особую направленность специфику. Реализуется процесс производства налоговой проверки специальными приемами и способами, как правило, путем камеральной или выездной проверки.

В процессе проведения налоговой проверки можно выделить определенные стадии:

сам процесс проведения от начала до оформления результатов;

—обжалование результатов налоговой проверки во внесудебном порядке;

пересмотр результатов налоговой проверки по вновь открывшимся обстоятельствам во внесудебном порядке.

Не подлежит сомнению тот факт, что налоговая проверка это наиболее распространенная форма налогового контроля осуществления предпринимательской деятельности.

Налоговый процесс представляет собой урегулированные процессуальными нормами налогового права правоотношения, возникающие при осуществлении налоговым органом производства по налоговому контролю, который включает в себя налоговые проверки, отдельные контрольно-учетные действия, а также производство по делам о налоговых правонарушениях.

Как любой процесс налоговый можно охарактеризовать следующими основными признаками:

наличие специального субъектного состава в лице государственного органа. Согласно ст.30 НК РФ таковым является федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, а именно Федеральная налоговая служба и ее территориальные органы. В случаях, предусмотренных НК РФ, полномочиями налоговых органов обладают таможенные органы и органы государственных внебюджетных фондов; — возникновение налоговых процессуальных отношений происходит на стадии налогового контроля, которых осуществляют органы Федеральной налоговой службы. Причиной для возбуждения в отношении налогоплательщика соответствующего производства, являются как факты правонарушений, так и другие юридические основания. Например, нормы налогового закона возлагают на налоговый орган обязанность проводить контрольно-налоговые мероприятия вне связи с фактами, предполагающими наличие состава налогового правонарушения (ст. ст.31, 87, 88, 89 НК РФ);

следствием специфики налогового контроля как процессуального действия является то, что при производстве налогового контроля проверяющий налоговый орган в любом случае составляет акт о проведенной проверке не смотря на то, что имели место нарушения налогового законодательства или они отсутствовали.

Налоговым кодексом РФ определен основной состав методов и приемов проверки.

К примеру, в случае, когда необходимо проведение осмотра помещений, принадлежащих налогоплательщику, последний имеет право присутствовать этом действе.

Пунктом 4 статьи 92 НК РФ допускается использование средств видеозаписи, фотосъемки, копирование отдельных документов, в случае необходимости.

Выполненные при производстве налоговой проверки фотоснимки, видеозаписи, их негативы и другие материалы в соответствии с пунктом 5 статьи 99 Налогового Кодекса РФ прикладываются к составленному в ходе действия протоколу.

Все документы, которые требуют налоговые органы в процессе налоговой проверки, должны быть представлены налогоплательщиком в течение десяти дней, при невозможности соблюдения указанного срока налогоплательщик сообщает налоговому органу причину и сроки, когда документы будут представлены.

Получив от налогоплательщика сообщение руководитель налогового органа имеет право продлить срок представления документов либо отказать в таком продлении, о чем выносится решение.

Налоговые органы в ходе проверки имеют право проводить встречную проверку, то есть запрашивать у организаций, связанных с проверяемой организацией различными договорами, Так, например, при проверке документов по правильности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость при экспорте товаров за границу, налоговый орган, прежде чем одобрить право налогоплательщика на возмещение из бьюджета этого налога, проверяет фактическую уплату данного налога у контрагента. При этом запрашивается целый ряд документов. И только после подтверждения полученной информации, принимается решение либо возможности использования такого права либо об отказе.

При проведении мероприятий по проведению налогового контроля налогоплательщику, подвергающемуся проверке, в обязательном порядке направляется письменное уведомление о необходимости представления документов, характеризующих его финансово-хозяйственную деятельность. В уведомлении указывается, с какой целью необходима документация, по каким направлениям проверки она будет использована, при проверке каких сделок. Одним из серьезных процессуальных действий при проведении налогового контроля является выемка документов, которая проводится в рамках выездной проверки налоговых органов. Регулирует порядок выемки статья 94 Налогового Кодекса РФ.

Это действие производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку.

Порядок выемки такой: до начала этого действия проверяющий предъявляет постановление о производстве выемки и разъясняет присутствующим лицам их права и обязанности. Предлагается предоставить необходимые документы на добровольной основе, если же налогоплательщик отказывается это сделать, выемка происходит принудительно. Но делается это аккуратно без причинения вреда и ущерба налогоплательщику в присутствии представителей правоохранительных органов. Все изъятые документы и предметы в присутствии понятым и других лиц, участвующих в производстве выемки, упаковываются на месте.

Для обеспечения сохранности документы, которые были изъяты у налогоплательщика, пронумеровываются, при необходимости прошнуровываются и скрепляются печатью или подписью налогоплательщика. Если налогоплательщик отказывается скрепить печатью или подписью изымаемые документы, то в протоколе о этом делается специальная пометка. Таким образом, необходимо отметить, что Налоговый кодекс Российской Федерации в полной мере определяет основные процессуальные моменты налогового контроля налогоплательщиков со стороны государства.

Глава 2. Организация и методика проведения налоговых проверок

2.1 Особенности и порядок проведения камеральных налоговых проверок

Камеральная налоговая проверка имеет большое значение для организации эффективного налогового контроля. Камеральная налоговая проверка проводится непрерывно и требует значительно меньше временных и иных затрат чем выездная налоговая проверка.

Практикой установлено, что выездными налоговыми проверками может быть охвачено только 20-25% налогоплательщиков, в то время как камеральные налоговые проверки проводятся в отношении всех налогоплательщиков. При проведении камеральных налоговых проверок определяется круг налогоплательщиков, в отношении которых проводятся выездные налоговые проверки.

По данным Федеральной налоговой службы России в 2013 году было проведено 34,2 млн. камеральных проверок, при этом в бюджет государства доначислено платежей 54,1 млрд. рублей.

Камеральная налоговая проверка представляет собой форму оперативного налогового контроля, которая проводится непрерывно должностными лицами налогового органа без какого-либо специального решения руководителя (его заместителя) налогового органа. Камеральная налоговая проверка относится к текущему налоговому контролю, т.е. проверке подлежит текущая деятельность налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. Однако названная проверка может проводиться и в отношении уже прошедших периодов времени, в случае, если проверяемое лицо представило уточненные налоговые декларации за прошедшие налоговые периоды. Указанное обстоятельство относится к случаям исключения и поэтому не меняет вид налогового контроля, проводимого при камеральной налоговой проверке.

Отличительными чертами камеральной формы налоговой проверки являются: порядок назначения, срок и место проведения, круг проводимых мероприятий налогового контроля, порядок оформления результатов проведенной камеральной проверки.

Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями. В отличие от выездной налоговой проверки камеральная налоговая проверка проводится без какого-либо специального решения руководителя налогового органа, что обусловлено оперативным характером камеральной формы.

Объектами камеральной налоговой проверки являются налоговые декларации и документы, представленные налогоплательщиком, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, имеющиеся у налогового органа. Такими документами могут быть материалы ранее проведенных мероприятий налогового контроля, документы, истребованные налоговым органом у контрагента или иных лиц, располагающими документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика.

Камеральные проверки отчетов и расчетов налогоплательщиков проводятся по каждому конкретному виду налогов в соответствии с действующими инструкциями. По результатам таких проверок возможно дополнительное начисление налога, а также применение санкций за нарушения, факты, совершения которых не требуют документального подтверждения. По таким нарушениям руководители налоговых органов принимают решения на основании докладных (служебных) записок соответствующих должностных лиц инспекций.

Гарантией защиты прав налогоплательщика от ограничения прав, подвергшегося камеральной налоговой проверке может служить срок ее проведения.

Однако в арбитражной практике нарушение налоговыми органами трехмесячного срока проведения камеральной налоговой проверки не оценивается как основание для признания незаконными мероприятий налогового контроля, проводимых за пределами установленного срока.

Налоговым кодексом РФ предусмотрено, что камеральная проверка осуществляется в соответствии с должностными обязанностями работниками налоговых органов, при этом особого разрешения руководства не требуется.

В случае, если в результате камеральной проверки были выявлены какие-либо несоответствия или нарушения, то налогоплательщику предлагается внести в документы необходимые уточнения и изменения. При этом, ИФНС РФ может потребовать у налогоплательщика дополнительные объяснения в письменном виде, которые подтверждают правильность исчисления и уплаты налогов в установленный законодательством срок.

Налоговый орган по результатам проверки при выявлении недоплат направляет налогоплательщику требование об уплате недоимки и пеней по налогу.

Ошибки, выявляемые в ходе камеральной проверки, можно разделить на три основные группы: арифметические; аналитические (в основном связаны с неправильным заполнением деклараций); нарушение срока представления деклараций или уплаты налога.

Судебная практика показывает, что налоговые органы имеют право при необходимости привлекать налогоплательщиков к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

При осуществлении камеральной проверки используются различные методы ее проведения. При исследовании отдельного документа может применяться формальная проверка (предполагает проведение внешнего осмотра документов, то есть исследуется наличие в документе всех обязательных реквизитов, присутствие каких-либо посторонних записей, пометок), арифметическая проверка (контролирует правильность подсчета итоговых сумм в документе как по горизонтали, так и по вертикали) и нормативная проверка (это проверка содержания документа с точки зрения соответствия его действующим нормативным актам, позволяющая выявить незаконные по содержанию документы, установить факты необоснованного списания затрат на себестоимость продукции сверх установленных норм, неправильного применения ставки налога и т.п.).

Перечисленные приемы исследования способствуют выявлению налоговых нарушений, определить ошибки при исчислении налоговой базы и суммы налога.

К приемам исследования нескольких документов, отражающих одну и ту же или взаимоувязанные операции, относятся встречная проверка и метод взаимного контроля.

В соответствии со статьей 87 Налогового Кодекса РФ, если при проведении камеральной проверки возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, налоговые органы имеют право потребовать у таких лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика.

Исследование различных документов, которые отражают определенный вид операций представляет собой метод взаимного контроля. При регистрации хозяйственных операций на предприятии, как правило, применяются различные документы и одна и та же операция может быть отражена в нескольких документах.

Одновременно осуществляется проверка соблюдения сроков уплаты налогов и представления документов. В результате проведения таких мероприятий выявляются неподтвержденные документами операции, учтенные при расчете налогов, либо не полностью учтенные операции.

Указанные общие приемы налогового контроля применяются на первом этапе документальной проверки. Для более углубленного контроля за правильностью и полнотой уплаты налогов применяются конкретные приемы проверки по видам налогов, обусловленные порядком расчета объекта налогообложения и налогооблагаемой базы в соответствии с законами и инструкциями по каждому виду налога.

К числу проблемных сфер методики камеральных проверок относится контроль за правильностью применения цен товаров, работ, услуг для целей налогообложения.

Анализ практики показывает, что положения статьи 40 НК РФ препятствуют организации эффективной системы контроля, которая бы позволяла свести на нет существующие возможности легального уклонения от уплаты налогов на основе использования механизмов ценового манипулирования. В этой связи принципиально важным стало внесение изменений в данную статью, предусматривающих, в частности, расширение оснований для проверки налоговыми органами указанных сторонами сделки цен, а также случаев признания лиц, участвующих в сделке, взаимозависимыми, введение новых методов определения цен для отдельных товаров, что особенно актуально для топливно-энергетического комплекса, а также формирования института справочных цен, использование которых, на наш взгляд, обеспечит выявление фактов занижения налоговых обязательств.

В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения, как они установлены проведенной проверкой. Приводятся документы и иные сведения, подтверждающие данные обстоятельства, отягчающие ответственность. Кроме того, указываются статьи НК РФ, предусматривающие меры ответственности за конкретные правонарушения и применяемые к налогоплательщику меры ответственности. Также рекомендуются предложения об уплате неуплаченного или не полностью уплаченного налога, уплате пени за несвоевременное перечисление налога, начисленных на дату вынесения решения, и соответствующих налоговых санкций.

В случае принятия решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в нем обязательно содержится описание обстоятельств совершенного правонарушения. Кроме того, перечисляются документы или другие сведения, подтверждающие эти обстоятельства, а также установленные в процессе производства по делу о налоговом правонарушении обстоятельства, которые исключают привлечение налогоплательщика к ответственности. Кроме того, указывается пункт ст.109 НК РФ, исключающий привлечение налогоплательщика к ответственности. Если в ходе проверки выявлена неуплата или неполная уплата налога, в решении должны приводиться предложения о его уплате, а также уплате пени за несвоевременное перечисление налога, начисленного на дату вынесения решения.

Налогоплательщику лично под расписку вручается копия решения налогового органа. Ее можно также передать и другим способом, например, отправить заказным письмом по почте. Письмо считается полученным по истечении шести дней после его отправки. Хотя данный момент является весьма спорным, так как всем известно, к сожалению, как работает почта России.

Проведение камерального анализа представленной отчетности, как правило, включает в себя проверку логической связи между отдельными отчетными и расчетными показателями, необходимыми для исчисления налоговой базы, проверку сопоставимости отчетных показателей с аналогичными показателями предыдущего отчетного периода, взаимоувязку показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций, т.е. проверку контрольных соотношений налоговой отчетности налогоплательщика.

Таким образом, существующая в настоящее время методика проведения камеральных налоговых проверок отвечает основным задачам текущего налогового законодательства и позволяет налоговым органам оперативно реагировать на его нарушение.

Качественно проведенная камеральная проверка с привлечением дополнительных материалов с углубленным анализом основных показателей хозяйственной деятельности налогоплательщиков позволяет не только осуществить полноценные контрольные мероприятия, не выходя к налогоплательщикам с повышенным риском обнаружения налоговых правонарушений, в отношении которых требуется назначение выездной проверки.

Налоговым органам необходимо уделять первостепенное внимание вопросам четкой методико-правовой проработки материалов камеральных проверок, обеспечивая обязательное непосредственное участие при подготовке актов и решений по результатам проверок специалистов юридических подразделений, а также последующее сопровождение ими процесса рассмотрения соответствующих дел в арбитражных судах.

2.2 Общая характеристика выездных налоговых проверок

В настоящее время выездные налоговые проверки остаются одним из основных видов налогового контроля. Существует два вида выездной налоговой проверки: комплексный и тематический.

Комплексная выездная налоговая проверка предусматривает полную проверку финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

При тематической выездной налоговой проверке проверяется начисление и уплата одного или нескольких налогов.

Подготовительные мероприятия по выездной налоговой проверке можно представить в виде схемы на рисунке 8.

Выездную проверку нельзя начинать без серьезной подготовки, о чем свидетельствует представленный рисунок.

Степень охвата проверкой учетной документации определяется проверяющими самостоятельно исходя из объема подлежащих проверке документов, состояния бухгалтерского учета налогоплательщика, а также степени вероятности обнаружения налоговых правонарушений, оцениваемой проверяющими исходя из данных предпроверочного анализа информации о налогоплательщике, а также результатов предыдущих этапов проверки.

Проводится выездная проверка в течение двух месяцев, в отдельных случаях законодательство допускает продление срока на один месяц.

Согласно налоговому законодательству проверке подвергаются документы налогоплательщика за три предыдущих года. При этом проведение повторной проверки за тот же период и те же налоговые начисления не допускается, если только проверяемая организация не находится в процессе ликвидации.

Рисунок 8 — Подготовительный этап выездной налоговой проверки

Начиная налоговую проверку сотрудник налогового органа, изучает бухгалтерскую и налоговую документацию налогоплательщика, на основании чего составляет собственные расчеты по налогам, а затем производит сверку с фактическими данным налогоплательщика.

В ходе проведения выездной налоговой проверки проверяющий может при необходимости пригласить любое физическое лицо, которое может обладать определенными сведениями, имеющими значение для данной формы налогового контроля. При этом несовершеннолетние и недееспособные лица не могут давать каких-либо сведений, так как они могут содержать заведомо ложную или недостоверную информацию.

Должностные лица, осуществляющие выездную проверку, вправе осматривать территорию и помещения налогоплательщика, если это необходимо в целях получения информации, которая бы свидетельствовала о получаемых доходах налогоплательщиком. Помещения или документы, как правило осматриваются или изучаются в присутствии налогоплательщика, если необходимо в присутствии понятых. Результатом осмотра служит протокол. При проведении выездной проверки осуществляется проверка правильности отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете. Данный метод позволяет выявлять нарушения, которые своевременно, правильно рассчитаны и документально оформлены в соответствии с действующим законодательством, но неверно отражены в учетных регистрах бухгалтерского или налогового учета.

Работник налогового органа составляет альтернативный баланс, в котором он учитывает доходы и расходы организации по нормам, установленным законодательными или технологическими нормативами. Таким образом, работник налогового органа сравнивает фактические и нормируемые затраты организации, выявляет существующие отклонения в учетных регистрах. Такие отклонения могут возникнуть у организации по причине излишнего списания материалов (например, если фактически не проводились реальные работы, и не изготавливалась готовая продукция) или в результате допущенных приписок в учетной документации при изготовлении готовых изделий (например, в целях получения работниками большей, чем положено, заработной платы).

Кроме того, могут использоваться особые методы контроля такие, как инвентаризация, под которой понимается проверка фактического наличия и состояния материальных ценностей, финансовых ресурсов, расчетно-кредитных отношений, дебиторской и кредиторской задолженности и т.д.

Инвентаризация оформляется результатами сличительной ведомости, актами сверок взаиморасчетов с бюджетом или с другими организациями. Инвентаризации проводятся с целью контроля соответствия учетных данных реальным показателям баланса, проверки наличия и физического состояния материальных ценностей, выявления неиспользованных, залежалых или устаревших товаров и другого имущества организации.

Выборочная проверка проводится налоговыми органами по более ценным или пользующимся повышенным спросом товарам (или по сверхнормативным запасам) два или три раза в год. Если в результате выборочной инвентаризации выявляются фактические расхождения с учетными данными, то в организации должна быть организована внеочередная инвентаризация всех товаров. В случае необходимости может осуществляться контрольный обмер с участием соответствующих специалистов. Этот метод является разновидностью инвентаризации. Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяется путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. Сущность обмера заключается в том, что проверяется фактическое соответствие достоверности отчетных данных (например, о выполненных работах и стоимости оплачиваемых услуг). Обмер может проводиться сплошным или выборочным способом.

Результат проведенного обмера оформляется актом контрольных замеров или соответствующей справкой специалиста.

Метод обследования на месте используется с целью установления степени изношенности основных средств, для проверки порядка и условий хранения материальных ценностей, особенностей осуществления приемки и передачи материальных ценностей, соблюдения техники безопасности при организации труда на рабочем месте.

В некоторых случаях налоговые органы проводят экспертизу продукции с обследованием условий производства. Такое обследование осуществляется на добровольной основе по заявлению производителя и проводится с целью выдачи или подтверждения санитарно-эпидемиологического заключения на всю производимую номенклатуру продукции.

Проверка качества выполненных работ или готовой продукции осуществляется для выявления причин происхождения брака, который устанавливается с помощью лабораторного анализа или технических испытаний и других способов контроля.

При проведении выездной проверке может использоваться метод экспертной оценки. Данный метод применяется при контроле качества выполненных работ или услуг или хозяйственной деятельности, которая осуществляется на основании проектно-сметной и технической документации посредством сопоставлении фактических данных с существующими нормами экспертной оценки [13, с.60].

Если организация имеет обособленные структурные подразделения или филиалы и представительства, налоговый орган может проверить также и их. Это может происходит в рамках общей проверки налогоплательщика или отдельно.

Выездная проверка в связи с реорганизацией или ликвидацией организации. Данная проверка может проводиться независимо от времени и предмета предыдущей проверки за период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о ее проведении (п.11 ст.89 НК РФ). Она является самостоятельным видом выездной налоговой проверки и не подпадает под понятие повторной (Постановление ФАС СКО от 19.07.2010 N А63-19428/2009).

Во время проведения проверки налогоплательщик имеет право передавать налоговым органам необходимые документы также и по каналам телекоммуникационной связи в электронном виде, либо пересылать по почте. Если документы представляются в бумажном варианте, то они обязательно подкрепляются подписью руководителя и печатью организации налогоплательщика, подвергшегося налоговой проверке. Представляются документы в течение десяти дней с момента получения требования.

Нужно помнить, что отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением. Кроме того, при отказе или непредставлении в установленный срок документов налоговики вправе произвести их выемку в порядке, установленном ст.94 НК РФ. Должностные лица организации-налогоплательщика также привлекаются к ответственности согласно ч.1 ст.15.6 КоАП РФ.

В соответствии со статьей 99 Налогового кодекса при выемке составляется протокол изъятия, в котором перечисляются изымаемые документы.

На протяжении последних двух лет в Российской Федерации в целом и в Москве, в частности, наблюдается тенденция снижения количества выездных налоговых проверок. При этом уровень "охвата" формируется на отметке 4-5% от количества действующих налогоплательщиков. Это очень низкий показатель, который означает, что значительный пласт налогоплательщиков не будет охвачен выездным контролем в течение не то что трех, а десяти лет и более. Поэтому вполне очевидно, что для назначения выездной налоговой проверки в отношении конкретного налогоплательщика должны быть веские причины, а сама проверка должна быть высокоэффективной.

Следует придерживаться следующих моментов при назначении проверки в отношении отдельных групп налогоплательщиков: проверки крупнейших налогоплательщиков необходимо проводить не реже одного раза в 3 года. Количество таких плательщиков невелико, но под их контролем, по разным оценкам, находится от 60 до 70% финансовых ресурсов страны; проверки организаций малого бизнеса, особенно применяющих специальные режимы налогообложения (ЕНВД, УСН, ЕСХН), должны назначаться в исключительных случаях, когда есть достаточные основания предполагать факт уклонения от уплаты налогов.

2.3 Оформление результатов выездных налоговых проверок

Результатом выездной налоговой проверки является справка о проведении проверки, которую вместе с руководителем налоговой проверки подписывает и руководитель проверяемой организации. Такая справка составляется в двух экземплярах — один остается у налогоплательщика, другой у налогового органа.

Далее в течение двух месяцев составляется акт налоговой проверки, который вручается налогоплательщику.

Акт составляется по установленной форме. В нем указываются следующие общие данные:

кем, когда, по каким вопросам, за какой период и в какой организации была проведена проверка;

юридический адрес организации, виды деятельности, состав учредителей, ответственных за финансово-хозяйственную деятельность и т.д.

Если в ходе проверки были выявлены нарушения налогового

законодательства в области исчисления и уплаты тех или иных налогов, они подтверждаются документально, каждое выявленное нарушение сопровождается ссылкой на статью Налогового Кодекса РФ.

Кроме того, в акте отражаются выводы и предлагаются мероприятия по устранению установленных нарушений.

Акт налоговой проверки в описательной части содержит изложение выявленных налоговых нарушений и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия правильного решения по результатам проверки.

При составлении акта проверяющий не должен в него включать субъективные предположения, которые не обоснованы доказательствами.

Рисунок 9 — Требования к описательной части акта налоговой проверки

Выводы, излагаемые в акте, должны быть результатом объективного и всестороннего изучения документации налогоплательщика и фактических обстоятельств, связанных с налогообложением. Не допустимы случаи, когда проверяющие во время проверки придерживаются "обвинительного уклона", основывают свои выводы лишь на части представленной документации, игнорируют объяснения налогоплательщика и документы, подтверждающие его позицию.

Акт не просто констатирует о выявлении нарушений, он должен дать обоснование и указать нарушенные нормы налогового права. Например, при проверке правильности исчисления и полноты уплаты налога на доходы физических лиц в случае выявлении занижения уплаченного НДФЛ в связи с неправомерным использованием налоговых вычетов, проверяющий должен отразить это в акте и указать нарушенную статью Налогового кодекса РФ. Проверяющие должны установить и иные обстоятельства, необходимые для принятия правильного решения о доначислении сумм налогов и применения мер ответственности. В частности, должны быть указаны обстоятельства, исключающие применение мер ответственности (например, отсутствие вины), и обстоятельства, смягчающие или отягощающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В акте содержатся выводы, которые подтверждаются ссылками на первичные документы налогоплательщика, это могут быть бухгалтерские регистры, налоговые регистры и другие документы. В практике рассмотрения налоговых споров нередки случаи, когда суды отменяют решения налоговых органов, принятые по результатам налоговых проверок, лишь на том основании, что акт проверки не содержит точных ссылок на первичные документы налогоплательщика.

При необходимости, изложенные в акте проверки факты можно подтвердить заключением привлеченных экспертов либо протоколам опроса свидетелей, а также иными документами, составленными при проверке.

Описательная часть акта проверки должна быть доступна для понимания, все факты должны излагаться четко. Выявленные нарушения должны быть сгруппированы по видам налогов и периодам деятельности налогоплательщика. Однородные нарушения могут быть изложены в виде таблиц или в иной форме (в виде приложений к акту проверки).

Содержащиеся в акте формулировки должны исключать возможность неоднозначного толкования, изложение должно быть кратким, четким, ясным, последовательным и по возможности доступным для понимания лицами, не имеющими специальных знаний в области бухгалтерского учета.

Итоговая часть акта проверки содержит обобщение фактов, которые отражены в описательной части. Эта часть акта содержит:

сведения об общих суммах выявленных при проведении проверки случаев недоплаты или переплаты налоговых платежей с разбивкой по видам налогов и налоговым периодам, а также обобщенные сведения о других установленных проверкой фактах налоговых и иных правонарушений;

предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений с указанием конкретных мер, направленных на пресечение выявленных нарушений и возмещение ущерба, понесенного государством (взыскание недоимки по налогам, пеней за несвоевременную уплату налогов и так далее);

выводы проверяющих о наличии в деяниях налогоплательщика признаков налоговых правонарушений и предложения по привлечению налогоплательщика к ответственности. Выводы и предложения должны содержать изложение состава совершенных налогоплательщиком налоговых правонарушений со ссылкой на соответствующие нормы Налогового кодекса РФ, а также предусмотренные этими нормами размеры штрафов;

указания на обстоятельства, смягчающие или отягощающие ответственность налогоплательщика за совершение налогового правонарушения, если таковые имеются.

В том случае, когда налогоплательщик не согласен с результатами выездной налоговой проверки, то он в течение двух недель после получения акта направляет письмо о своем несогласии в налоговый орган. Законодательством не предусмотрена форма апелляции по результатам проверки, ее, как правило, составляют в произвольной форме. Обязательное условие — каждый факт не согласия должен быть обоснованным и подтвержден документально.

Процедура обжалования налогоплательщиком результатов выездной проверки представлена на рисунке 10.

Разногласия, возникшие по результатам проверки, в соответствии с Налоговым кодексом РФ рассматриваются налоговым органом, а затем по ним принимаются решения либо о привлечении налогоплательщика к ответственности либо об отказе в привлечении к налоговой ответственности. Бывают случае, когда назначаются дополнительные проверки, так как руководитель не усмотрел достаточных оснований для доказательства вины налогоплательщика.

Рисунок 10 — Порядок обжалования решения налогового органа

Если было принято решение о привлечении к ответственности, то в течение десяти дней налогоплательщику направляется требование об уплате доначисленной суммы налога, пени, а также штрафных санкций.

Налоговые органы имеют право при неисполнении требования об уплате налога взыскать сумму неуплаченного налога с налогоплательщика — организации или индивидуального предпринимателя в бесспорном порядке путем выставления требования в банк либо наложить арест на расчетный счет в сумме долга.

Руководитель налогового органа или его заместитель рассматривают материалы проверки в присутствии налогоплательщика, если же он не явился на рассмотрение, решение может быть принято и без налогоплательщика.

Производство по делу в этом случае не приостанавливается.

Если налогоплательщик не согласен с решением налогового органа, то он имеет право оспорить результаты выездной налоговой проверки в вышестоящий налоговый орган и (или) суд. Организации и индивидуальные предприниматели должны обращаться в арбитражный суд, физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, — в суд общей юрисдикции.

В соответствии со статьей 101.3 Налогового кодекса РФ исполнение решения о привлечении к ответственности налогоплательщика начинается с момента вступления его в силу.

Какие же нарушения выявляются в ходе налоговых проверок. Так, имеют место нарушения организационного порядка, а именно:

Øналогоплательщик нарушает порядок поставки на налоговый учет, подает заявление с нрушением срока подачи;

Øосуществление деятельности хозяйствующим субъектом без постановки на учет в налоговом органе либо с нарушением срока подачи заявления;

Øнарушение срока представления налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган либо не предоставление ее в течение не более 180 дней от установленного срока.

В ходе проверок могут быть выявлены и другие нарушения, связанные с неправильным исчисление и уплатой налогов.

Например, организация-налогоплательщик грубо нарушает правила учета доходов, расходов, объектов налогообложения — отсутствуют первичные документы, счета-фактуры, учетные регистры, несвоевременно и неправильно отражаются операции. При этом, указанные нарушения могут привести к искажению налоговой базы, ее занижению.

Занижение налоговой базы и неправильное исчисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, приводит к неуплате или неполной уплате налога.

Кроме того, организация-налогоплательщик как налоговый агент не выполняет свои обязанности — неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению. Перечисленные нарушения находят свое отражение в итоговой части акта налоговой проверки.

Руководитель организации и проверяющие из налогового органа по готовности акта подписывают его. При этом, важно иметь в виду, что подписав акт, налогоплательщик не всегда подтверждает свое согласие с выводами, изложенными в акте. Это означает только то, что налогоплательщик ознакомился в фактами изложенными в акте налоговой проверки, поэтому не отказываться от подписания акта не имеет смысла. Если налогоплательщик отказывается подписывать акт, то представители налоговых органов, участвовавшие в проверке, делают отметку в акте о том, что налогоплательщик отказался подписать акт. Налогоплательщик, в случае сомнений, должен подписать акт, но при этом указать, что имеются возражения по акту. В последствии свои возражения в письменном виде направляются в налоговый орган.

Окончательно сформированный акт проверки передается налогоплательщику, если же он отказывается получить его лично, налоговый орган отправляет акт заказным письмом по.

Далее принимается решение по результатам законченной налоговой проверки. В соответствии со статьей 88 Налогового Кодекса РФ по результатам камеральной проверки, в ходе которой была выявлена недоплата налога, организации-налогоплательщику направляется требование об уплате соответствующей суммы налога и пеней. Принимает такое решение руководитель налогового органа либо его заместитель в соответствии со статьей 101 Налогового Кодекса РФ.

Принятие решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки проходит две стадии.

Первая стадия включает в себя рассмотрение материалов проверки, в том числе представленных налогоплательщиком письменных объяснений (возражений). В случае представления таких объяснений материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц или представителей налогоплательщика;

А вторая стадия — это собственно вынесение решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности, либо если принятие обоснованного решения по имеющимся материалам не представляется возможным, о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. По смыслу этой нормы дополнительные мероприятия налогового контроля могут заключаться в дополнительной проверке тех обстоятельств, на которые ссылаются проверяющие в акте проверки, либо доводов, которые заявляет налогоплательщик в своих возражениях. Предметом этих мероприятий не могут быть новые налоговые периоды или обстоятельства, которые не упоминаются в этих документах, в противном случае такие "дополнительные мероприятия" фактически означают продление срока проверки или даже новую выездную налоговую проверку, что противоречит ст.89 НК РФ.

Решение, выносимое налоговым органом, содержит выводы проверяющих и доводы налогоплательщиков, результаты проверки этих доводов, решение о привлечении к ответственности с указанием конкретных нарушений и применяемых мер ответственности в соответствии с правовыми нормами.

Пункт 6 ст.101 НК РФ предусматривает, что несоблюдение налоговым органом процедуры вынесения решения "может являться основанием для отмены решения налогового органа". Следовательно, нарушение процедурных норм не обязательно должно привести к отмене принятого по результатам проверки решения: нарушением процедуры считается и принятие решения без рассмотрения материалов проверки, и неуказание в решение одного из множества доводов, заявленных налогоплательщиком в свою защиту. Но очевидно, что подход к этим нарушениям должен быть различным. Поэтому в каждом конкретном случае необходимо оценить характер допущенного налоговым органом нарушения, установить, на сколько оно повлияло на объективность, обоснованность и законность принятого решения.

В соответствии с п.14 ст.101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Представляется, что понятие "объяснения налогоплательщика" следует толковать расширительно, то есть понимать под ними кроме объяснений на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки также и письменные возражения по акту проверки в целом или по его отдельным положениям.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Глава 3. Совершенствование процедуры проведения налоговых проверок

3.1 Основные проблемы проведения налоговых проверок

Одним из важных способов контроля точного выполнения налогоплательщиками своих обязательств по уплате налогов в бюджет является проведение налоговых проверок.

Налоговая проверка является важнейшим инструментом налогового контроля, позволяющих наиболее полно проверить правильность уплаты налогов (сборов) и исполнение налогоплательщиком других обязанностей, возложенных на него законодательством о налогах и сборах.

Наиболее значительными проблемами являются те, которые связаны с несовершенством законодательства в области налогов и сборов, трудность его понимания. Для организаций основная трудность состоит в правильности исчисления налога. Подобную трудность "часто" или "почти всегда" испытывают 24% организаций-респондентов. У малых предприятий такие затруднения встречаются реже в силу широко использования специальных режимов налогообложения. Распределение трудностей с исчислением налога по всем временным группам налогоплательщиков — "новичкам" (стаж взаимодействия с налоговой службой до 1 года) и "ветеранам" (опыт работы 10, 15 лет и более) примерно равномерное. Хотя, казалось бы, опыт должен помогать правильно рассчитывать налоги.

Значение выездных налоговых проверок в осуществлении налогового контроля достаточно велико. Поскольку выездные налоговые проверки — это один из наиболее эффективных видов налогового контроля, который в полном объеме позволяет определить размер неуплаченного налога и/или сбора, соответственно, установить, размер нанесенного ущерба и вынести решение о взыскании штрафов и пеней. Но, к сожалению, при осуществлении налоговых мероприятий, в частности, ВНП перед налоговыми органами возникает множество проблем.

Своевременность уплаты налога представляет сложность для каждой десятой организации: у 10,1% "часто" или "почти всегда" возникают спорные вопросы, связанные со сроками внесения в бюджет налогов.

В п.2 ст.89 НК РФ внесено уточнение относительно того, какой именно налоговый орган принимает решение о проведении налоговой проверки и, соответственно, проверяет налогоплательщика. Ранее этот вопрос вызвал большое количество споров, которые неоднократно решались и судами. Одни утверждали, что ни НК РФ, ни иные федеральные законы не наделяют налоговые органы по месту учета налогоплательщика исключительным правом проведения выездной проверки. По мнению других судов, налоговый контроль проводиться посредствам налоговых проверок должностными лицами налоговых органов в пределах их компетенции, и как следует из содержания п.1 ст.83 НК РФ — по месту учета налогоплательщика. Теперь установлено, что налогоплательщиков имеет право проверять только инспекция по месту нахождения организации.

Несмотря на то, что в п.2 ст.89 НК РФ законодатель употребил термин "обособленное подразделение" дальнейший анализ норм этой статьи НК РФ показывает, что этот термин использован законодателем для сокращения. Таким образом, самостоятельно могут быть проверены только филиалы и представительства налогоплательщика. Иные обособленные подразделения могут быть проверены только в ходе проверки самого налогоплательщика. Следует отметить, что самостоятельную проверку филиала или представительства (в независимости от статуса налогоплательщика — крупнейших или нет) может проводиться только налоговым органом по месту нахождения этого обособленного подразделения.

Устранена возможность разночтения еще по одному вопросу. Ранее возникали споры относительно того, какой именно налоговый орган должен проверять филиал (представительство) налогоплательщика: тот, на учете в котором стоит головной офис, или тот, на учете в котором стоит филиал (представительство). Арбитражная практика указывала, что все зависит от объема контрольных функций проверяющих, то есть если филиал зарегистрирован по месту нахождения недвижимого имущества, то налог на имущество может проверять орган, в котором этот филиал встал на учет, а например, НДС — только инспекция, в которой состоит на учете налогоплательщик.

Однако утверждать, что эта проблема окончательно решена нельзя, поскольку каких — либо последствий в случае, если налогоплательщика проверил не тот налоговый орган, НК РФ прямо не предусматривает.

Прежняя редакция ст.89 НК РФ порождала споры относительно того, что считать датой начала выездной проверки. Ранее ФАС РФ считал, что из содержания статьи 89 НК РФ видна взаимосвязь проверяемого трехлетнего срока деятельности налогоплательщика с годом проведения проверки, а не с годом принятия Решения о ее проведении. Поэтому в данном вопросе определяющим признавался год, в котором фактически проводилась проверка (постановление ВАС РФ от 07.10.05 г. № 2203/03). Но по прошествии двух лет позиция ВАС РФ трансформировалась: в постановлении Президиума ВАС РФ от 11.10.06 г. № 538/05 было указано, что датой начала проведения проверки является дата предъявления налогоплательщику решения руководителя налогового органа о проведении выездной налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 8 статьи 89 Налогового Кодекса РФ официальной датой начала выездной налоговой проверки является дата вынесения Решения налогового органа о ее проведении. Таким образом, получается, что проверка начинается еще до того, как о ней узнает налогоплательщик.

В соответствии с п.6 ст.89 НК РФ срок проведения выездной налоговой проверки может быть продлен до 4 месяцев, а в исключительных случаях — до 6 месяцев. Кроме того, в соответствии с п.9 ст.89 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение ВНП. Но очевидно, что ни в одном из этих случаев налоговая инспекция не может компенсировать потери времени для выездной налоговой проверки между датой регистрации решения о ее проведении и датой фактического начала проверки.

Сокращение фактического времени работы инспекторов на проверки в большей степени "играет на руку" незаконопослушным налогоплательщикам, которые намеренно затягивают представление документов, лишая налоговую инспекцию времени на их изучение и анализ.

Конечно, Федеральный закон №137 — ФЗ был принят, прежде всего в целях правовой защиты интересов законопослушных налогоплательщиков. В то же время изменения начала отсчета в течении срока проверки со дня представления налогоплательщиком документов, необходимых для проверки, на день вынесения решения о назначении проверки можно оценить как ошибочное.

До недавнего времени одной из наиболее острых проблем в организации выездных налоговых проверок оставался выбор объектов проверки. Качественный отбор налогоплательщиков — залог успешной выездной налоговой проверки. Принятая 30.05.2007 года Концепция системы планирования выездных налоговых проверок во многом решила эту проблему, но дальнейшая ее модернизация необходима, в связи с тем, что в налоговое законодательство систематически вносятся изменения.

Ещё одна проблема, которая стоит перед налоговыми инспекторами при проведении выездной проверки — это сложность контроля финансовых потоков налогоплательщика, в частности минимизация налогов при "обналичке". В последнее время в связи с усилением контроля за банками источниками наличности все чаще становятся торговые сети, а так же электронные платежные терминалы. Спрос на наличные деньги в теневой экономике стимулирует к сокращению реальных объемов наличной выручки в легальной экономике и соответственно сокращает налоговую базу.

Среди проблем налогового контроля хотелось бы отметить проблемы, возникающие при проверках малых предприятий.

Сфера малого бизнеса относится к числу тех сфер предпринимательской деятельности, которые наименее поддаются налоговому контролю. Если финансовые потоки организации, являющейся крупным налогоплательщиком, всегда находятся под пристальным вниманием налоговых органов, а текущие налоговые платежи являются объектом постоянного мониторинга, то в отношении малых предприятий налоговый контроль объективно не может носить столь глобального всеобъемлющего характера.

Структура налоговых поступлений в Федеральный бюджет характеризуется тем, что их большая часть приходится на очень маленькое количество организаций, являющихся крупными налогоплательщиками. Вместе с этим такое положение отнюдь не приуменьшает важность проблемы налогового контроля в отношении малых предприятий:

во-первых, малые предприятия, составляющие подавляющее большинство налогоплательщиков — организаций, играют решающую роль в формировании общего уровня налоговой дисциплины в стране;

во-вторых, данная сфера предпринимательской деятельности сосредотачивает в себе огромный налоговый потенциал, в значительной части, не использованной в настоящее время.

Как показывает анализ, именно предприятия сферы малого предпринимательства наиболее подвержены налоговым правонарушениям, неоприходование денежной выручки, уклонение от сдачи налоговой отчетности, в том числе в таких формах, как не постановка на учет в налоговых органах, фальсификация данных бухгалтерского учета или его полное отсутствие. Поэтому усиление налогового контроля за этой сферой деятельности будет способствовать обеспечению большего притока налоговых поступлений в бюджет, в том числе со стороны крупнейших налогоплательщиков, так как некоторые из них применяют сложные схемы ухода от налогообложения с помощью создания подставных фирм — маленьких предприятий, через которые при помощи механизма манипулирования ценами и иных схем уводятся из-под налогообложения многие миллиарды рублей налогооблагаемой прибыли.

Еще одна проблема, на которой следует остановиться, связана с дисциплиной исполнения запросов на проведение встречных проверок.

С одной стороны, понятно, что исполнение запросов на проведение встречных проверок порой отнимает значительное время и отвлекает от выполнения собственных контрольных функций. В Регламенте встречных проверок установлены основания для направления запросов о проведении встречной проверки в налоговый орган по месту учета контрагента. Вместе с тем руководители налоговых органов, не исполняющие или исполняющие с опозданием запросы своих коллег из других налоговых органов привлекаются к исправительной ответственности.

Эффективность выездных проверок во многом зависит от субъектов человеческого фактора: от уровня профессиональных навыков инспектора; — от его человеческих качеств.

Данная проблема требует постоянного совершенства системы подготовки и переподготовки кадров, в первую очередь, работников отдела выездных проверок, составляющих гвардию налоговой службы.

Поэтому, система организации выездных проверок, как и любая другая экономическая система в соответствии с законами диалектики требует развития и совершенствования, приведения в соответствие с уровнем развития рыночных отношений.

В ходе исследования выявлены факторы методического характера, негативно влияющие на эффективность налогового контроля, к числу которых следует отнести:

отсутствие мер, предусматривающих наказание лиц за создание и использование в целях уклонения от налогообложения так называемых фирм — однодневок;

—отсутствие методического сопровождения проведения выездных налоговых проверок по конкретным налогам и сборам и соответственно единого подхода к их проведению;

ограничение прав налоговых органов, которыми они могли бы пользоваться во время осуществления камеральных налоговых проверок;

отсутствие контроля за налогоплательщиками, представляющими точные налоговые декларации, с помощью которых налогоплательщики уменьшают налоговые обязательства;

ограниченные сроки проведения камеральной налоговой проверки.

По результатам проведенного исследования, а также с целью повышения эффективности и качества осуществления налоговых проверок в дипломной были обоснованы и сделаны определенные предложения.

Еще одна группа проблем, разбираемая в дипломной работе, связана разработкой предложений по совершенствованию налогового контроля, позволяющих повысить качество контрольной работы налоговых органов.

3.2 Повышение качества эффективности организации налоговых проверок

Одной из основных проблем государства является обеспечение поступления в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды налогов, сборов и иных установленных законом платежей. Финансовая деятельность государства по получению налогов будет действенной только в том случае, если в стране существует наилучший механизм налогового управления.

Нужно отметить, что налоговое администрирование является одним из основных элементов эффективной работы налоговой системы и экономики государства в общем. Эффективность налоговой системы зависима от полноты выявления источников доходов в целях обложения их налогами и минимизацией расходов по их мобилизации и обязанности уплате.

Однако, на данный момент в нашей стране не существует нормативно-правовых актов, регламентирующих конкретно налоговое администрирование, при этом в существующих правовых нормах имеются значительные недостатки, пробелы, и разрабатывались они без единого концептуального подхода к содержанию. Все это приводит к массовому уклонению от уплаты налогов, "бегству" капитала и т.д.

Исследование теоретических и практических аспектов администрирования налогов напрямую связано с необходимостью исправления этого института налогового права с целью обеспечения надлежащего правового регулирования деятельности исполнительных и судебных органов на практике, создания баланса публичных и частных интересов.

Целью налогового управления является исполнение налоговой политики государства, которая проводится в отношении всех участников правоотношений регулируемых налоговым законодательством. При этом согласие субъекта не является обязательным и необходимым условием возникновения налоговых правоотношений.

На настоящий момент одним из сдерживающих факторов повышения эффективности привлечения налогов в бюджет являются сложившиеся методы налогового администрирования.

Обратимся к детальному изучению правовой природы управления налогов. Прежде всего, нужно понять правовую природу администрирования налогов, что можно сделать через отношение с другими явлениями, через отношения, которые возникают в процессе исполнения налоговой обязанности и обеспечения поступления налогов.

Исследование вопросов налогового администрирования находится на начальной стадии в правовой науке. В современных официальных документах определение термину "налоговое администрирование" не дается.

Под администрированием толковые словари, как правило, понимают управление посредством приказов и распоряжений, часто без учета конкретных условий работы, существа, дела.

Основными методами налогового администрирования являются налоговое планирование, налоговое урегулирование и налоговый контроль. Каждому из этих методов присущи свои формы реализации, призванные обеспечивать решение определенных задач. Целью налогового управления, таким образом, является гарантия плановых налоговых поступлений в бюджетную систему в условиях оптимального сочетания методов налогового отлаживания и налогового контроля". По мнению И.А. Перонко и В.А. Красницкого, "налоговое администрирование — это система управления государством налоговыми отношениями. Налоговые отношения являются предметом налогового администрирования". И далее: "… понятие "налоговое администрирование" раскрывается с двух сторон. Во-первых, это система органов управления (законодательные и управленческие налоговые органы). В круг их обязанностей входит процедурное обеспечение прохождения налоговых замыслов на очередной плановый период: рассмотрение и обсуждение, утверждение в законодательном порядке. Кроме того, они должны составлять отчеты об исполнении налогового бюджета, подвергать их всестороннему анализу. Во-вторых, это совокупность норм и правил, регламентирующих налоговые действия и конкретную налоговую технику, а также определяющих меры ответственности за нарушение налогового законодательства". С этим определением нельзя согласиться, поскольку налоговое управление, по нашему мнению, является определенной правоприменительной и правореализующей деятельностью.

Для гарантии порядка поступления налогов недостаточно издать нормы, в которых закреплена господствующая воля, необходимо обеспечить подчинение граждан и организаций содержащимся в них правилам. Как справедливо отмечает М.В. Карасева: "… добровольное действие налогоплательщиком его налоговой обязанности путем собственных активных действий без помощи государственных органов — это то, к чему, прежде всего, стремится государство", и далее: "Что касается действий государственных органов, направленных на обеспечение исполнения налоговой обязанности, то они являются в системе налогового регулирования вторичными, вынужденными". Необходимо добавить, что добровольное исполнение налоговой обязанности невозможно без встречных действий со стороны уполномоченных органов.

Более точно, в современных условиях, можно дать следующее определение администрирования налогов — это регламентированная законами и другими правовыми актами организационная, управленческая деятельность уполномоченных государственных органов и других уполномоченных законами субъектов по обеспечению возникновения, изменения и прекращения налоговой обязанности и обеспечению поступления налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Возникающие налоговые правоотношения в первую очередь являются организационными, т.е. направленными на выполнение процесса правореализации. Организационная деятельность по налоговому администрированию направлена на развитие процессуальных форм реализации прав и обязанностей субъектов налоговых правоотношений. Объектом налогового администрирования является исполнение налоговой обязанности.

Администрирование налогов является частью налогового процесса и представляет связанную между собой совокупность процессуальных действий, направленных на создание благоприятных условий и оказание мотивирующих воздействий на субъект, исполняющий налоговую обязанность, а также на обеспечение законных прав и интересов налогоплательщиков и других участников правоотношений.

Особенность администрирования состоит в том, что это управление, осуществляемое представителями государственных структур. С этой позиции можно дать следующее определение: налоговое администрирование — это осуществляемое аппаратом чиновников управление системой организации между налогоплательщиками и органами управления, заключающееся в контроле за соблюдением норм и правил, регулирующих налоговые отношения и их технологию.

Другая особенность заключается в превалировании при осуществлении налогового администрирования контрольной функции над другими функциями управления. Налоговый контроль является функциональным элементом этой системы.

Целями налогового администрирования являются:

исполнение налогоплательщиком налоговой обязанности;

—выполнение налоговой политики, тех задач, которые стоят перед государством на данном этапе; — укрепление налоговой дисциплины;

упорядочение налоговых отношений.

Налоговая политика — это часть государственной политики, основанная на существующей политической идеологии, анализе экономической обстановки и путях развития государства. Налоговая политика характеризуется перманентной деятельностью уполномоченных органов государственной власти и местного самоуправления по созданию эффективного механизма правового регулирования путем принятия соответствующих нормативных актов и направлена на формирование доходной части бюджета, а также на развитие и регламентацию налоговых отношений.

Частью механизма правового регулирования и средством реализации налоговой политики является администрирование налогов.

Налоговое администрирование следует рассматривать как

управленческую деятельность налоговых органов по разработке эффективного механизма сбора налогов и реализации налоговой политики.

Налоговое администрирование схоже, но не совпадает с административной деятельностью, т.к. важной чертой последней является "принудительность, опора на силу, возможность самостоятельно осуществлять физические, организационные и иные меры принуждения в административном порядке". Особенностями административной деятельности являются преобладание в управлении приказных форм и методов, отношение вертикального подчинения. Между тем в основании налогового администрирования лежит принцип добровольного исполнения налоговой обязанности налогоплательщиком. Важным отличием администрирования налогов от административной деятельности является то, что и властный уполномоченный субъект не оказывает в большинстве случаев до определенной стадии властного воздействия, выраженного в совершении действий, которые влекут за собой совершения другим субъектом определенных ответных действий.

Административно-правовые отношения исключают возможность договорных отношений типа гражданско-правовых, а налоговые отношения такую возможность предоставляют. Например, по заключению договоров налогового кредита, инвестиционного налогового кредита (ст. ст.65 и 66 НК РФ), договора о залоге имущества (ст.73 НК) и договора поручительства (ст.74 НК).

В налоговых правоотношениях больше наблюдается отступление от главного качества административных отношений — неравенства сторон, подчиненности одной стороны другой. Так, налогоплательщик имеет право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, не соответствующие Налоговому кодексу или иным федеральным законам, требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.

Субъекты налогового правоотношения, как налогоплательщики, так и уполномоченные органы, наделены свободой приобретать финансовые права и обязанности лишь в том объеме, который установлен законом. Разделение полномочий налоговых органов и прав налогоплательщика является одной из проблем администрирования налогов.

В целях повышения эффективности контрольной работы при проведении выездных и камеральных налоговых проверок целесообразно расширить закрытый перечень дополнительных мероприятий налогового контроля, включив в ст.101 НК РФ, такие мероприятия, как осмотр территорий и помещений, предметов и документов, выемка документов и предметов, привлечение специалиста для оказания помощи в реализации контроля уплаты налогов и сборов, привлечение свидетеля, эксперта, специалиста, понятых, переводчика.

3.3 Предложения по совершенствованию организации налоговых проверок

Законодательство с каждым днем все больше развивается, множество проектов, документов, приказов направленных на совершенствование налогового администрирования разрабатываются, принимаются, отправляются на перерассмотрение в связи с чем предлагаем следующие предложения по усовершенствованию данной области законодательства. Одна из проблем налоговых органов при проведении мероприятий налогового контроля — установление факта участия физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в схемах уклонения от налогообложения, в том числе бенефициариев — конечных получателей необоснованной налоговой выгоды. Распределение в пользу этих физических лиц и перераспределение между ними финансовых потоков в этих случаях скрыто от контроля налоговых органов, поскольку в настоящее время налоговые органы не наделены правом получать от банков для целей налогового контроля сведения в отношение счетов (вкладов) физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.

В связи с чем предлагается предоставить налоговым органам право на получение от банков сведения о наличие счетов, вкладов и об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах, по вкладам физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в банк при наличии согласия руководителя вышестоящего налогового органа или руководителя (заместителя руководителя) федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, в случаях проведения налоговых проверок в отношении этих лиц либо истребование документов в соответствии с п.1 ст.93 Кодекса.

Наличие этого доступа налоговых органов к такой информации необходимо для целей налогового контроля и неотвратимости наказания лиц, занимающихся противоправной деятельностью.

Актуальным является совершенствование процедуры камеральной налоговой проверки налоговых деклараций по НДС, налоговых деклараций по налогу на прибыль организации, в которых указаны убытки, а также уточненных налоговых деклараций, в которых указаны суммы налогов в размерах, меньших ранее заявленных. При этом предлагается предоставить налоговым органам для целей налогового контроля право истребовать выписки из регистров налогового или бухгалтерского учета или иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговые декларации, счета — фактуры и первичные документы.

Налоговым органам целесообразно также предоставить право при проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации, предоставленной по истечению двух лет со дня, установленного для подачи налоговой декларации по соответствующему налогу за соответствующий период, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по сравнению с ранее предоставленной налоговой декларацией, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика первичные документы и иные документы, подтверждающие изменения сведений в соответствующих показателях налоговой декларации, а также аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы показатели до после изменений.

В современных условиях развития электронного документооборота, межведомственного информационного взаимодействия и осуществления контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах не утрачивает актуальность необходимость внесения изменений и дополнений в действующие законопроекты в отношение электронного взаимодействия налоговых органов с налогоплательщиками.

Также целесообразней автоматизировать формирование и передачу электронных счет — фактур в налоговые органы. Это позволит сэкономить как время налогоплательщиков, так и время налогового инспектора.

По статистике количество представляемых в течение года декларации измеряется десятками миллионов, а выставляемых счета-фактур — десятками миллиардов. Все эти документы важно не только сформировать и обработать, но и сохранить. В настоящее время уже сформирована нормативно — правовая база, необходимая для обмена электронными документами таких как: книг покупок и продаж и дополнительных листов к ним, ТОРГ-12 и акта приемки/сдачи работ (услуг) и многие другие. Следовательно, нет правовых ограничений на использование налогоплательщиками счетов-фактур в электронной форме, как в документообороте между организациями, так и для представлении в налоговые органы по ТКС. Внедрение электронных счет — фактур не предоставит никаких трудностей, так как большинство налогоплательщиков, которые представляют отчетность в электронной форме, уже имеют все необходимое оборудование.

Служба постоянно расширяет спектр услуг в электронной форме, ориентируясь при этом на потребности налогоплательщиков, что наглядно показывает эволюция интернет — сервиса "Личный кабинет налогоплательщика для физических лиц". С момента внедрения (декабрь 2009) и по настоящее время к нему обратилось 95 млн. пользователей.

Сервис позволяет налогоплательщику получать актуальную информацию о суммах начисленных и уплаченных налоговых платежей, контролировать состояние расчетов с бюджетом, получать и распечатывать налоговые уведомления и платежные документы на уплату исчисленных налогов, обращаться в налоговые органы без личного их посещения.

Актуальным в данное время было бы внедренье аналогичного личного кабинета, но для юридических лиц. "Личный кабинет налогоплательщика для юридических лиц" Налогоплательщики данного сервиса смогут производить on-line оплату своей задолженности и текущих платежей, получать актуальную информацию о суммах начисленных и уплаченных налоговых платежей, получать и распечатывать налоговые извещения и платежные документы и многое другое.

Совершенствование контроля за исполнением банками обязательств, установленных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Кредитные организации являются не только налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами, но и специфическими субъектами (банками), на которые Кодексом возложены обязанности по перечислению налоговых платежей в бюджетную систему Российской Федерации в соответствии с поручениями налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а также по исполнению иных поручений и запросов налоговых органов в случаях, предусмотренных Кодексом. При этом Кодексом предусмотрена ответственность за неисполнение (ненадлежащее исполнение) банками таких обязанностей.

Правильное и своевременное исполнение банками указанных обязанностей весьма важно для обеспечения сбалансированности и устойчивости бюджетной системы Российской Федерации, а также повышения прозрачности финансовой деятельности хозяйственных обществ, включая противодействие уклонению от налогообложения в Российской Федерации с помощью оффшорных компаний и "фирм-однодневок".

Обеспечение привлечения к налогообложению лиц, уклоняющихся от исполнения обязанностей налогоплательщика, в том числе посредством использования схем с участием "фирм-однодневок". Предлагается предоставить налоговым органам право на получение от банков сведений о наличии счетов, вкладов (депозитов) и (или) об остатках денежных средств на счетах, вкладах, выписки по операциям на счетах, по вкладам (депозитам) физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, при наличии согласия руководителя вышестоящего налогового органа или руководителя федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, в случаях проведения налоговых проверок в отношении этих лиц либо истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Кодекса.

Налоговые органы при проведении мероприятий налогового контроля устанавливают факты участия физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в схемах уклонения от налогообложения, в том числе получателей необоснованной налоговой выгоды. Распределение в пользу этих физических лиц и перераспределение между ними финансовых потоков в этих случаях скрыто от контроля налоговых органов, поскольку в настоящее время налоговые органы не наделены правом получать от банков для целей налогового контроля сведения в отношении счетов (вкладов) физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Наличие доступа налоговых органов к такой информации необходимо для целей налогового контроля и неотвратимости наказания лиц, занимающихся противоправной деятельностью.

Было бы не плохо использовать зарубежный опыт, где огромное внимание уделяется воспитанию налогоплательщика, культуре уплаты налогов. Воспитание налогоплательщика должно начинаться в детстве. Поэтому, если мы хотим добиться повышения уровня культуры и сознательности населения относительно уплаты налогов, необходимо, разработать и издать брошюры, разъясняющие сущность налогов, их значимость для общества, основные направления налоговой политики в нашей стране.

Следующей процедурой повышения грамотности населения относительно налогов должна стать практика по оказанию населению консультационных услуг по вопросам правильности заполнения декларации, расчета отдельных видов налогов.

Следует обратить внимание на проблему налоговых правонарушений и роста налоговой преступности. За рубежом в последние годы наметилась четкая тенденция к ужесточению санкций за налоговые правонарушения.

В нашей же стране, к сожалению, нет отрицательного отношения общества к налоговым преступникам. Наоборот, у нас не платить налоги — хороший тон.

Для того, чтобы сформировать отрицательный образ налогового преступника необходимо провести широкомасштабные кампании с привлечением СМИ, в которых подробно разъяснить как налоговые преступления, совершаемые одними членами общества, отрицательно влияют на других его членов.

Влияние пропагандистской работы нельзя недооценивать. Поскольку проконтролировать каждого налогоплательщика не представляется возможным, то чем выше сознательность налогоплательщиков, тем меньше ресурсов будет уходить на содержание налоговых служб. Осознание необходимости платить налоги — первый шаг на пути к выходу из кризиса неплатежей.

Опыт работы налоговых органов развитых зарубежных стран в области налогового контроля, несомненно, может быть использован для России, но с учетом специфики российской экономики, её переходного характера, а также принимая во внимание социальные и политические факторы.

Актуальным является совершенствование процедуры камеральной налоговой проверки налоговых деклараций по НДС, налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций, в которых указаны убытки, а также уточненных налоговых деклараций, в которых указаны суммы налогов в размерах, меньших ранее заявленных. При этом предлагается предоставить налоговым органам для целей налогового контроля право потребовать выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговые декларации (расчеты), счета-фактуры и первичные документы, а также проводить мероприятия налогового контроля, предусмотренные статьями 91,92, 95-97 Кодекса.

Налоговым органам предлагается предоставить право при проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), представленной по истечении двух лет со дня, установленного для подачи налоговой декларации (расчета) по соответствующему налогу за соответствующий период, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (увеличена сумма налога заявленная к возмещению из бюджета), по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе потребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета), а также аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений.

"Экономика и жизнь" приводит на своих страницах полный текст подготовленного Правительством РФ Распоряжения от 10.02.2014 № 162-р об утверждении "дорожной карты" "Совершенствование налогового администрирования" на ближайшие два года. План утвержден в феврале, но издание сочло необходимым именно сейчас представить его для широкого обозрения. На сайте Правительства, где документ располагается изначально, интерес к его положениям не столь интенсивен, как того хотелось бы.

План интересен тем, что направлен, по словам налоговиков, на партнерство госорганов и бизнеса в отчетности и совершенствование электронного документооборота. В этих целях время между публикацией законов и моментом их вступлением в силу будет максимально разнесено, налоговикам предписано помогать выявлять ошибки в отчетности до ее представления, Минфину поручено уменьшить количество реквизитных показателей обязательных для платежных поручений и т.п.

Заключение

Игнорировать экономико-юридическую природу налогового контроля, являющегося по сути дела синтезом экономической и юридической составляющей, невозможно.

В Российской Федерации осуществление налогового контроля осложняется тем, что, будучи созданной, практически заново, налоговая система характеризуется отсутствием единого концептуального подхода к организации налогового контроля.

Налоговый контроль в условиях современной России — сложный, многогранный механизм, система взаимодействующих элементов, по-разному определяемых различными авторами, в силу чего само понятие "налоговый контроль" трактуется достаточно широко.

Цель налогового контроля может быть определена как обеспечение законности и эффективности налогообложения. Наиболее ярко это выражается в проверке соблюдения специальных налоговых режимов.

Налоговый контроль за законностью распространяется и на совершение действий (операций), установленных не только запрещающими нормами. Например, подконтрольными являются требования о предоставлении налоговым органам информации, необходимой для контроля за правильностью исчисления и полнотой уплаты налогов.

Стаьей 87 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены камеральные и выездные налоговые проверки.

Эффективность выездных проверок во многом зависит от субъектов человеческого фактора:

от уровня профессиональных навыков инспектора; — от его человеческих качеств.

Кроме того, налоговые проверки можно разделить на первичные и вторичные. Первичные проверки могут быть камеральными и выездными. В зависимости от стадии проведения выделяют также такие налоговые проверки, как предварительная, которая предполагает профилактику и предупреждение нарушений налогового законодательства; текущая, носящая характер оперативной, она может проводиться в отчетном периоде в основном в виде камеральных налоговых проверок; последующая, которая имеет характер проверки фактического выполнения решения налогового органа и может быть проведена по окончании отчетного периода. При этом необходимо отметить, что данный вид проверки отличается более глубоким изучением финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Так же для улучшения системы эффективного проведения налогового контроля, необходимо осуществления углубленного камерального анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика необходимо создать единую государственную интегрированную информационную базу данных на основании информации из внутренних и внешних источников.

В процессе проведения налоговой проверки можно выделить определенные стадии: сам процесс проведения от начала до оформления результатов; обжалование результатов налоговой проверки во внесудебном порядке; пересмотр результатов налоговой проверки по вновь открывшимся обстоятельствам во внесудебном порядке.

Главной целью, обращения за помощью к опытному адвокату, является желание минимизировать ущерб, избежать нарушения прав и интересов. Квалифицированный специалист разберет все имеющиеся риски, поможет подготовить все необходимые для проверки документы, отработает способ и стратегию общения с сотрудниками государственных органов.

Опытный специалист не просто окажет своевременную поддержку на время полицейской или налоговой проверки, но и объяснит, как наиболее правильно воспользоваться своими правами, подготовит и предоставит необходимые документы, обжалует незаконные или неправомерные действия правоохранительных органов. Известны случаи, при которых сотрудники ОЭБ и ПК, осуществляя какие-либо действия, позволяли себе безнаказанно нарушать права не только организации, но и ее сотрудников. А выемка важных документов фирмы зачастую приводила к приостановке ее деятельности, что плохо влияло на деловой престиж организации.

Для того чтобы стрессовые ситуации возникали как можно меньше, а если и возникали, то заканчивались как можно более безболезненно, необходимо знать свои права и обязанности представителей тех самых правоохранительных органов.

В более сложных ситуациях необходимо еще и уметь пользоваться полученными знаниями, применяя их в нужный момент, с учетом сложившейся ситуации, по отношению к представителю налоговых органов. Если процесс проверки зашел слишком далеко, стал неконтролируемым и вызывает опасения, то разумно воспользоваться помощью специалиста.

Система организации налоговых проверок, как и любая другая экономическая система в соответствии с законами диалектики требует развития и совершенствования, приведения в соответствие с уровнем развития рыночных отношений.

В ходе написания дипломной работы выявлены факторы методического характера, негативно влияющие на эффективность налогового контроля, к числу которых следует отнести:

бездействие нормы налогового законодательства (п.3 ст.122 НК РФ), устанавливающей привлечение к налоговой ответственности налогоплательщика за умышленное уклонение от уплаты налогов; — отсутствие мер, предусматривающих наказание лиц за создание и использование в целях уклонения от налогообложения так называемых фирм — однодневок;

ограничение прав налоговых органов, которыми они могли бы пользоваться во время осуществления камеральных налоговых проверок; — отсутствие контроля за налогоплательщиками, представляющими точные налоговые декларации, с помощью которых налогоплательщики уменьшают налоговые обязательства;

ограниченные сроки проведения камеральной налоговой проверки.

Именно от правильного сочетания форм и методов налогового контроля зависит качество налоговых проверок. Формы и методы налогового контроля существуют в неразрывном единстве. Зачастую в рамках одной правовой формы организации контрольной деятельности могут применяться различные методы и формы контроля. Именно от правильного сочетания форм и методов налогового контроля зависит эффективность налогового контроля.

Список литературы

1.Налоговый Кодекс РФ (действующая редакция).

2.Указ Президента РФ от 9 марта 2004 года № 314 "О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти".

.Федеральный закон от 27.07.04 № 79-ФЗ "О государственной гражданской службе Российской Федерации". (Действующая редакция)

.Закон Российской Федерации от 21 марта 1991года № 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации".

.Постановление Правительства РФ от 30 сентября 2004г. № 506 "Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе".

.Приказ Минфина России от 9 августа 2005 г. № 104н "Об утверждении положений о территориальных органах ФНС".

.Аронов А.В., Кашин В.А. Налоговая политика и налоговое администрирование: Учебное пособие — М.: Магистр: НИЦ ИНФРА-М, 2013. — 544 с.

9.Базилевич <http://znanium.com/catalog.php?item=goextsearch&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&school=3&years=2010-2013&page=3><http://znanium.com/catalog.php?item=goextsearch&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&school=3&years=2010-2013&page=3>О. <http://znanium.com/catalog.php?item=goextsearch&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&school=3&years=2010-2013&page=3><http://znanium.com/catalog.php?item=goextsearch&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&school=3&years=2010-2013&page=3>И. <http://znanium.com/catalog.php?item=goextsearch&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&school=3&years=2010-2013&page=3><http://znanium.com/catalog.php?item=goextsearch&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&title=%D0%BD%D0%B4%D1%81&school=3&years=2010-2013&page=3>Налоги и налогообложение. Практикум: Учебное пособие — М.: Вузовский учебник, 2011. — 285 с.

.ВласенкоЛ.В. Налоговые правовые позиции судов: теория и практика: Монография; Под ред. И.А. Цинделиани. — М.: Норма: ИНФРА-М, 2011. — 160с.

.Воронина Л. А, Ратнер С.В. Научно-инновационные сети в России: опыт, проблемы, перспективы — М.: ИНФРА-М, 2010. — 254 с.

.Дорофеева Н.А., Брилон А.В., Брилон Н.В. Налоговое администрирование: Учебник — М.: Дашков и К, 2011. — 296 с.

.Иванов В.В., Коробова А.Н. Государственное и муниципальное управление с использованием информационных технологий — М.: ИНФРА-М, 2011. — 383 с.

.Крохина Ю.А. Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред.Ю. А. Крохина. — 4-e изд., испр. — М.: НОРМА: ИНФРА-М, 2011. — 720 с.

.Кумбашева Ю.А. Экономические и социальные проблемы современной России [Электронный ресурс]: учебник / Ю.А. Кумбашева. — 2-е изд., стереотип. — М.: ФЛИНТА, 2011. — 316 с.

.Любецкий В.В. Мировая экономика и международные экономические отношения: Учебник — М.: НИЦ ИНФРА-М, 2013. — 350 с.

.Майбурова И.А. Налоговая политика. Теория и практика: учебник для магистрантов, обучающихся по специальностям "Финансы и кредит", "Бухгалтерский учет, анализ и аудит", "Мировая экономика" / [И.А. Майбуров и др.]; под ред. И.А. Майбурова. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012 — 519с.

.Малис Н. И.,. Горский И.В. и др.; Под ред.Н.И. Малис. Теория и практика налогообложения: Учебник; Академия бюджета и казначейства Министерства финансов РФ — М.: Магистр: ИНФРА-М, 2010. — 384 с.

.Малис Н.И., Горский И.В., Анисимов С.А. Теория и практика налогообложения: Учебник; Под ред.Н.И. Малис — 2-e изд., перераб. и доп. — М.: Магистр: НИЦ ИНФРА-М, 2013. — 432 с.

.Мысляева И.Н. Государственные и муниципальные финансы: Учебник — 3-e изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2012. — 393 с.;

.Осокина И.В., Косов М.Е. Налоговый контроль в налоговом процессе: Учебник — М.: Магистр: ИНФРА-М, 2010. — 448 с.

.Петросян О.Ш. Характеристика налоговых преступлений. Теория и практика: монография — М.: ЮНИТИДАНА: Закон и право, 2012. — 143 с.

.Платонова И.Н. Международные экономические отношения России: Учебник Под ред. проф. И.Н. Платоновой. — М.: Магистр: НИЦ Инфра-М, 2012. 560 с.

.Раджабова З.К. Мировая экономика: Учебник — 3-e изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2010. — 304 с.

.Романов А.Н. Модернизация налогового контроля (модели и методы): Монография / Под ред.А.Н. Романова. — М.: ИНФРА-М: Вузовский учебник, 2010. — 320 с.

.Романов А.Н. Организация и методы налоговых проверок: Учеб. пособие / Под ред.А.Н. Романова. — 3-e изд., перераб. и доп. — М.: Вузовский учебник: НИЦ Инфра-М, 2012. — 294 с.

.Савченко П.В. Национальная экономика: Учебник / Институт экономики РАН; Под ред. П.В. Савченко. — 3-e изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2011. 832 с.

.Эриашвили Н.Д. Налоговый процесс. Учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по специальностям "Юриспруденция", "Налоги и налогообложение" / ред.Н.М. Коршунова, Н.Д. Эриашвили. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012. — 375 с.

.Отчет о результатах контрольного мероприятия "Проверка эффективности и целевого использования займа № 4680-0-RU МБРР по проекту "Модернизация налоговой службы — 2" [Электронный ресурс] — URL: http/www.ach.gov.ru/userfiles/bulletins/05-buleten_doc_files-fl494,pdf

.Отчеты Всемирного банка [Электронный ресурс] — URL: http/www.worldbank.org/oed

.Федеральная налоговая служба. [Офиц. сайт] URL: <http://www.nalog.ru/>. <http://www.nalog.ru/>ru <http://www.nalog.ru/><http://www.nalog.ru/><http://www.nalog.ru/>(Дата обращения 05.05.2014)

.Министерство финансов. [Офиц. сайт] URL: http://www.minfin.ru/ru/ (дата <http://www.minfin.ru/ru/(дата><http://www.minfin.ru/ru/(дата>обращения 15.05.2014)

.Федеральная служба государственной статистики. [Офиц. сайт] URL: http://www.gks.ru/ (дата обращения 30.04.2014)