Выдержка из текста работы
Бухгалтерский учёт, как и политика, и идеология, не знает национальных границ. Учётные технологии экспортируются и импортируются, что доказывает сходство существующих систем учёта в разных странах. Это позволяет провести классификацию национальных систем учёта.
Факторы, определяющие уровень развития бухгалтерского учёта, взаимосвязаны. Так, в большинстве стран, имеющих жёсткое правовое регулирование экономической деятельности, банки или правительство исторически рассматривались в качестве основных кредиторов, в то время как в странах общеправовой направленности в обеспечении финансовых запросов бизнеса больше полагались на расширение акционерной собственности и рынков ценных бумаг. Таким образом, если считать идею влияния «окружающей среды» на систему бухгалтерского учёта правильной, можно ожидать, что в странах с похожими социально-экономическими условиями и системы учёта имеют много общего.
Бухгалтерский учёт осуществляется хозяйствующими субъектами всего мира. Главной его функцией является аккумуляция финансовой информации. При этом сведения бухгалтерского учёта могут служить различным целям.
І. Особенности составления отчетностей в Нидерландах
В Нидерландах, как и в Великобритании, на бухгалтерский учет и отчетность большое влияние оказали законодательство о компаниях и профессиональные организации, а не налоговое законодательство или требования фондового рынка. До принятия в 1970 г. Закона об отчетности организаций вопросы ведения учета и составления отчетности в Нидерландах практически законодательно не регулировались. Положения данного Закона позднее были включены в Гражданский кодекс и в дальнейшем приведены в соответствие с директивами ЕС. По указанию правительства (1970 г.) был создан издающий указания по бухгалтерскому учету Совет по годовой отчетности, в состав которого были включены и работодатели и наемные работники, а также специалисты по бухгалтерскому учету.
1. Подготовка ежегодных отчетов в Голландии
Гражданский Кодекс Нидерландов требует, чтобы руководство компании готовило и, в последствии, предоставляло акционерам/совету директоров:
· баланс и отчет о прибылях и убытках с примечаниями;
· отчет о движении денежных средств (для среднего и большого бизнеса);
· отчет директоров компании, кроме случаев, в которых группа компаний освобождается от данного требования в предусмотренном законом порядке;
· другую информацию, например доклад об аудите или сведения о благоприятных и неблагоприятных событиях, происшедших в период между датой, на которую составлен Баланс предприятия и датой утверждения отчетности Советом директоров, а также доклад о происшествиях, которые имеют финансовые последствия для компании или группы компаний, которые включаются в сводные ежегодные отчеты, а также приблизительная оценка суммы этих последствий в Евро.
Принципы бухгалтерского учета в Голландии
· Требуемые ежегодные финансовые отчеты и примечания, а также информация, которая должна быть включена в ежегодный отчет совета директоров, равно как и дополнительные сведения должны быть составлены в соответствии с общепринятыми принципами.
· Эти принципы составляют:
o Книга 9, Часть 2 Гражданского Кода Нидерландов;
o прецедентное право;
o авторитетные предписания, собранные в «Руководстве по составлению ежегодных отчетов в Нидерландах», выпущенное под руководством Нидерландского Управления Статистики;
o в случае необходимости специальные требования от регулирующих и проверяющих органов касательно финансовой отчетности.
· В случаях, отличных от тех, что приведены выше, используются другие принципы, такие как:
o международные Стандарты Финансовых Отчетов;
o система принципов и указаний другой страны.
· Компании, внесенные в регистр, обязаны подготовить ежегодные сводные финансовые отчеты за 2005 и последующие годы в соответствии с Международными Стандартами Финансовых Отчетов
· Законодательство в отношении ежегодных отчетов и докладов применимо к кооперативам, совместным страховым обществам, а также открытым и закрытым акционерным обществам, обществам с ограниченной ответственностью, а также к группам компаний, в составе которых иностранные, общественные и частные компании являются полностью правомочными партерами
· Ежегодные финансовые отчеты определяется как баланс и отчет о прибылях и убытках с примечаниями.
· Суммы в ежегодных отчетах обычно выражаются в Евро, но, если деятельность компании предусматривает использование другой валюты, они могут быть выражены в ней.
· Отчеты должны составляться на голландском, кроме тех случаев, когда генеральное собрание принимает решение об использовании другого языка.
Публикация финансовых отчетов в Нидерландах
· Компания обязана опубликовать свои ежегодные отчеты в течении 10 дней с момента их приема. Публикация осуществляется путем сдачи копии отчета в региональную Торговую Палату, к которой принадлежит компания согласно месту регистрации. Дата(ы) приема и регистрации должна быть указана на копии, которая подшивается в архив.
· Информация, которую следует включить в ежегодный отчет, зависит от размера и типа компании .
· Компании определяются как мелкие или среднего размера, если на протяжении двух последовательных отчетных годовых периодов их показатели не превышают двух цифр из трех приведенных ниже:
|
Мелкие |
Среднего размера |
||
|
Общий актив |
< € 3,650,000 |
< € 14,600,000 |
|
|
Чистый оборот |
< € 7,300,000 |
< € 29,200,000 |
|
|
Количество рабочих мест в среднем |
< 50 |
< 250 |
· Эти цифры учитывают и цифры дочерних компаний. Это не относится к страховым компаниям и кредитным обществам.
Отчет о прибылях и убытках
· При составлении баланса и отчета о прибылях и убытках компания должна следовать одной из стандартных форм, предписанных правительственным указом в соответствии с Четвертой директивой ЕС. Для баланса существуют две стандартные формы: горизонтальная (активы слева, пассивы справа) и вертикальная (активы сверху, пассивы снизу, с выделением величины собственных оборотных средств). Для отчета о прибылях и убытках существуют четыре стандартные формы.
· Но при всём этом требуется, чтобы группировка расходов осуществлялась по функциям деятельности, то есть — операционная.
· При этом может быть использован многоступенчатый формат отчета о прибылях и убытках
Список документов, которые подшиваются в архив
o для больших компаний: общий баланс, общий отчет о прибылях и убытках с примечаниями, ежегодный доклад и другие документы;
o для средних компаний: ограниченный баланс, ограниченный отчет о прибылях и убытках с примечаниями, ежегодный доклад и другие документы;
o для мелких компаний: краткий баланс с примечаниями.
· В случае если у компании есть дочерние предприятия, предоставляется сводный отчет группы компаний.
· Язык публикации в Государственном Регистре Предприятий — голландский, английский, французский или немецкий.
Принципы консолидирования в Нидерландах
· Финансовые отчеты групп компании следует сводить в групповые отчеты и включать в примечания к ежегодному отчету, кроме тех случаев, когда для лучшего обзора деятельности компании имеет смысл включить отдельные отчеты дочерних предприятий (например, если дочернее предприятие занимается совершенно другой сферой деятельности).
· Компания, которая самостоятельно или вместе с другой компанией возглавляет группу компаний, обязана включать сводные отчеты для группы.
Особенности ОДДС
Крупные компании в Нидерландах должны предоставлять отчет о движении денежных средств согласно МСФО 7:
«В отчете о движении денежных средств должны отражаться денежные потоки отчетного периода с их разделением по операционной, инвестиционной и финансовой деятельности.
Компания представляет движение денежных средств в результате ведения операционной, инвестиционной и финансовой деятельности в такой форме, которая наиболее адекватна специфике ее хозяйственной деятельности. Классификация потоков по категориям деятельности обеспечивает представление информации, позволяющей пользователям оценить влияние каждого вида деятельности на финансовое положение компании и на сумму денежных средств (и их эквивалентов).
Данная информация может также использоваться для анализа связи между указанными категориями деятельности. Одна и та же операция может приводить к образованию потоков денежных средств, которые будут классифицироваться по-разному».
Пример отчета о движении денежных средств (МСФО 7)
ІІ. Особенности составления отчетностей в Германии
В Торговом кодексе (далее — ТК) устанавливаются минимальные требования по ведению учета и составлению финансовой отчетности для всех компаний, осуществляющих коммерческую деятельность, возможные исключения из правил для юридических лиц, не превышающих определенных размеров деятельности (малый и средний бизнес), основные требования к консолидированной отчетности. Причем эти требования различаются в зависимости от величины предприятий, которые делятся на малые, средние и крупные.
Компании в Германии теоретически имеют право выбора, какую индивидуальную финансовую отчетность публиковать — составленную по национальным стандартам или по МСФО. При этом на практике большинство компаний, не котируемых на биржах, составляют отчетность по немецким стандартам, поскольку основой для выплаты дивидендов и для налогообложения является финансовая отчетность по немецким стандартам, а МСФО достаточно сложны.
Финансовая отчетность по национальным немецким стандартам является основой для расчета налогов, в частности налога на прибыль. Он исчисляется на основе показателей финансовой отчетности путем исключения невычитаемых расходов и необлагаемых доходов и включения определенных доходов и расходов, не учтенных в финансовой отчетности. Часть налогов, как, например, налог на имущество, имеют свои методы расчета и могут не основываться на показателях финансовой отчетности. При этом базовый принцип заключается в том, что финансовая отчетность является основой для расчета налогов. Более того, существует принцип двойной определенности, согласно которому определенные налоговые льготы можно использовать, только если данные методы применяются также в финансовой отчетности. Например, ускоренная амортизация основных средств признается в налоговой отчетности только тогда, когда она применяется и в финансовой отчетности.
Требования к ведению бухгалтерского учёта в Германии
Организация бухгалтерского учёта в Германии включает в себя следующие этапы.
1. Подготовка учётных документов:
* систематизация учётных документов по видам и хозяйственным операциям;
* проверка правильности содержания и сумм;
* нумерация (по порядку);
* предварительная котировка.
2. Бухгалтерская запись:
* указание вида и номера учётного документа;
* внесение пометки о произведённой бухгалтерской записи в учётный документ (штамп), что позволяет отобразить связь между хозяйственными операциями и бухгалтерскими записями.
3. Хранение документов:
* по видам учётных документов;
* в хронологическом порядке (срок хранения — 6 лет).
Для систематизации принятых на предприятии счетов в качестве вспомогательных средств используют номенклатуру и план счетов.
В Германии выделяют следующие методы ведения бухгалтерского учёта.
Журнально—книжная форма учёта. Запись хозяйственных операций проводится сначала в Мемориальном ордере, затем в Главной книге.
Американский журнал. Соединяет Мемориальный ордер (на левой стороне) и Главную книгу (на правой стороне) в одной многографной книге.
Копиручёт — одновременные записи хозяйственных операций на отдельных листках Мемориального ордера и Главной книги, а также вспомогательных книг ручным способом или с помощью бухгалтерских машин. Мемориальный ордер содержит в большинстве случаев три двойных колонки для счетов поставщиков, заказчиков и предметных счетов. Четырёхколоночная система копиручёта ведёт инвентарные и результатные счета между смежными отчётными периодами (доходы будущих периодов).
Заключительный баланс предшествующего расчётного года является одновременно вступительным балансом новогорасчётного года. На его базе создаются активные и пассивные счета. Начальное состояние заносится на счёт. Каждая бухгалтерская запись должна проводиться только при наличии соответствующего учётного документа. Такими документами являются: счёт, выставляемый поставщиком; исходящий счёт; выписки из банковского счёта. Каждая хозяйственная операция записывается дважды — сначала в дебет, затем в кредит. При записях указывают корреспондирующий счёт.
К концу расчётного года завершается запись хозяйственных операций, и для каждого счёта определяется сальдо. После сверки конечного сальдо счетов с результатами инвентаризации составляется окончательный баланс, причём конечные сальдо активных счетов заносятся в актив, а конечные сальдо пассивных счетов — в пассив баланса.
Требования к финансовой отчетности в Германии различаются в зависимости от величины предприятия.
Малые предприятия могут публиковать отчетность в сокращенном виде, а также освобождаются от ряда общих требований относительно состава и глубины детализации финансовой отчетности, в частности от составления пояснительной записки. Так, они могут не формировать отчет о движении основных средств, отчет о движении денежных
Для средних компаний также существует ряд «послаблений», которые касаются как состава финансовой отчетности, так и ее содержания, сроков и объема публикации.
Компания, имеющая дочерние и зависимые компании, в общем случае должна составлять консолидированную финансовую отчетность. При этом материнская компания освобождается от составления консолидированной отчетности, если:
· сводная сумма валюты баланса (без учета накопленных убытков) составляет менее 19 272 тыс. евро;
· сумма выручки за год не превышает 38 544 тыс. евро;
· среднесписочная численность сотрудников за год не превышает 250 человек.
Обязательные документы в учете, ведение журналов, структура плана счетов
В Германии не существует общего плана счетов, нет четких предписаний относительно вида и структуры журналов хозяйственных операций, бухгалтерских книг и т. д. Каждая компания может определять состав, содержание плана счетов, журналов и аналитики исходя из своих конкретных потребностей. При этом существует ряд промышленных стандартов, образцов планов счетов и прочих норм, которыми предприятия пользуются для организации своего учета. Структура отчетности материнской компании также оказывает влияние на отчетность, учет, план счетов и аналитику дочерних компаний. Кроме того, часто программное обеспечение систем учета, используемое материнской компанией, распространяется и на дочерние компании, которые применяют и план счетов, и единую учетную политику, и аналитику, принятую в холдинге.
Представление собственного капитала и прибыли. Особенности учета доходов и расходов
Отчёт о финансовых результатах представляется в вертикальной форме, в одном из двух форматов — затратном или функциональном. Традиционным для Германии является затратный формат, ориентированный на характеристику производства. В его основе лежит представление, что показателем деятельности компании является не только объём продаж, но и объём производства и потребления товарно-материальных запасов и ресурсы, использованные для увеличения основного капитала. Затраты в таком отчёте классифицируются по типам независимо от места их возникновения.
Форма такого отчёта о прибылях и убытках следующая:
Объём реализации
± Изменение объёмов незавершённого производства
(готовой продукции)
+ Капитализация работ на собственные нужды
Валовый показатель деятельности
+ Прочие прибыли от хозяйственной деятельности
— Затраты на материалы
— Затраты на персонал
— Амортизация
— Прочие операционные издержки
Прибыль / убыток от хозяйственной деятельности
+ Прибыль / убыток от финансовой деятельности
Прибыль / убыток от обычных операций
± Прибыль / убыток от чрезвычайных операций
— Налоги
Прибыль / убыток за год
В настоящее время в ряде корпораций получает признание англо-американский формат, в котором затраты классифицируются по центрам их возникновения, т.е. по функциональному признаку. В этом случае отчёт о прибылях и убытках имеет следующий вид:
Объём реализации
— Себестоимость реализованной продукции
Валовая прибыль / убыток
— Расходы на реализацию
— Управленческие расходы
+ Прочие прибыли от хозяйственной деятельности
— Прочие операционные издержки
Прибыль / убыток от хозяйственной деятельности
± Прибыли / убытки от финансовой деятельности
Прибыль / убыток от обычных операций
± Прибыль / убыток от чрезвычайных операций
— Налоги
Прибыль / убыток за год
Следует отметить, что в разных форматах строки с одинаковыми названиями могут иметь различное содержание. Так, налоги (кроме налогов на прибыль) в функциональном формате могут относиться к расходам на реализацию или административным расходам, что невозможно в затратном формате.
Общепринятая практика составления отчёта в функциональном формате пока не вполне устоялась. В частности, существуют определённые разногласия в трактовке чрезвычайных статей; отличается от мировой практики и метод отнесения затрат на материалы (к расходам на материалы нередко относятся только прямые затраты, а косвенные — к прочим операциионным издержкам).
Раздел собственного капитала в пассивах баланса в основном соответствует привычной для отечественных бухгалтеров форме, за исключением специальных статей, в которых может отражаться прибыль, полученная при выбытии определенных активов, но необлагаемая налогом и поэтому невключенная в отчет о прибылях и убытках. Цель данных статей — показать, что определенная часть прибыли не отражается в прибыли текущего периода, а возникает раньше в связи с ростом рыночной стоимости активов, вне сферы влияния руководства компании. При этом такая прибыль должна быть реинвестирована в активы компании.
Особенности составления периодической финансовой отчетности
В Германии нет официального требования составления промежуточной отчетности. Другими словами, теоретически компания обязана составлять отчетность лишь один раз в год. При этом на практике такое возможно нечасто, так как существуют требования бирж, акционеров, владельцев и банков о представлении отчетности не раз в год, а чаще, причем во все более короткие сроки. Поэтому Комитет по стандартам финансовой отчетности Германии недавно выпустил специальный стандарт по составлению промежуточной отчетности, ограничивающий такие требования.
Особенности ОДДС
В Германии для анализа движения денежных средств широко используется так называемый «расчет потоков капитала» (Kapitalflussrechnung), который обязателен к опубликованию в пояснительной записке к годовому отчету для капиталообществ (напр., открытых акционерных обществ).
Исходным пунктом Kapitalflussrechnung является сводный баланс движения имущества и капитала (Bewegungsbilanz — табл. 1.), который представляет собой изменение величины статей балансов на две отчетные даты и показывет источники и направления использования средств. Определяются следующие четыре основные изменения:
рост величины статей актива (напр., покупка основных средств);
снижение величины статей актива (напр., из кассы выплачена заработная плата);
рост величины статей пассива (напр., взятие кредита);
снижение величины статей пассива (напр., возврат кредита).
Табл. 1. Структура (простого) сводного баланса движения имущества и капитала
|
Направление использования средств |
Источники средств |
|
|
Рост статей актива |
Рост статей пассива |
|
|
Прирост балансовой прибыли |
||
|
Сумма |
Сумма |
В сводном балансе движения имущества и капитала всем приростам активных статей и снижению величины пассивных статей противопоставляются все приросты пассивных статей и снижение величины активных статей, которые произошли между двумя отчетными датами.
Сводный баланс движения имущества и капитала может быть преобразован в Kapitalflussrechnung, если показать, за счет чего произошло изменение балансовой прибыли.
|
Балансовая прибыль = |
годовая прибыль/убыток — увеличение суммы резервных отчислений (+, если часть резервных отчислений была расформирована) |
||
|
Годовая прибыль/убыток = |
доход — расход |
||
|
Изменение балансовой прибыли = |
балансовая прибыль текущего года — балансовая прибыль прошлого года = доход — расход -/+ увеличение/снижение суммы отчислений в резервы — балансовая прибыль прошлого года. |
Тогда Kapitalflussrechnung (сводный баланс движения имущества и капитала, расширенный на позицию «расход» в части использования средств и на позицию «доход» в части источников средств) можно представить следующим образом.
Таблица. Расчет потоков капитала (прилагается к годовому отчету)
|
Направление использования средств |
Источники средств |
|
|
Увеличение актива |
Снижение величины актива |
|
|
Снижение величины пассива |
Увеличение пассива |
|
|
Расход |
Доход |
|
|
Отчисления в резервы |
||
|
Балансовая прибыль прошлого года |
Следует отметить, что многие фирмы в немецкоязычных странах все более ориентируются при составлении годовых отчетов на более употребительный вид отчета о движении денежных средств (далее — ОДДС) — Cash-Flow Statement (далее — CFS).
Рабочая схема DVFA/SG:
Годовая прибыль/убыток
+ амортизационные отчисления (основные средства)
— повышение балансовой стоимости основных средств
+/- изменение величины отчислений в резервный пенсионный фонд и других долгосрочных резервных отчислений
+/- изменение особых статей
+/- другие существенные расходы и доходы, не связанные с движением денежных средств
= годовой Cash Flow согласно DVFA/SG
DVFA/SG — Deutsche Vereinigung fuer Finanzanalyse und Anlageberatung (Немецкое консультационное объединение по вопросам финансового анализа и инвестиционным вложениям)
Специфика отражения отдельных хозяйственных операций в учете
Основной подход к ведению учета и составлению отчетности в Германии — осторожность и ориентированность на пользователей финансовой отчетности (кредиторов), поэтому активы оцениваются скорее по наименьшей из возможных оценок, а обязательства — по наибольшей. Такая философия уходит корнями в 20-е годы прошлого столетия, времена экономического кризиса. Пользователи должны в первую очередь увидеть в финансовой отчетности максимум обязательств, которые может иметь предприятие, и минимум его активов. Если в итоге оказывается больше активов и меньше обязательств, то кредитор не рискует. Во всех областях учета немцы предпочитают «осторожную» оценку в отношении как активов, так и обязательств.
Список использованной литературы
1. Жарикова, Л.А. Бухгалтерский учёт в зарубежных странах : учебное пособие / Л.А. Жарикова, Н.В. Наумова. — Тамбов : Изд-во Тамб. гос. техн. ун-та, 2008. — 160 с.
4. http://buhi.ru/text/80538-1.html — Статья: Учет в Нидерландах («Бухгалтерский учет», 2001, N 20)
5. http://window.edu.ru/window_catalog/pdf2txt?p_id=35905&p_page=7 — статья о ведении учета и отчетности в Голландии.
