Содержание
Содержание
Введение2
Глава I. Теоретические основы кредитов и займов и их правовое
регулирование.
5
1.1. Экономическая сущность кредитов и займов, их классификация и
порядок нормативного регулирования.
5
1.2. Договора кредитов и займов — как основа их бухгалтерского учета.
11
Глава II. Бухгалтерский учет кредитов и займов и затрат по их
обслуживанию.
18
2.1. Учет полученных кредитов и займов и затрат по их обслуживанию.
18
2.2. Учет операций при овердрафтном кредитовании.22
2.3. Особенности учета операций виде кредитной линии.26
2.4. Специфика учета товарного кредита.32
2.5. Привлечение заемных средств путем выпуска облигаций.36
2.6. Учет факторинговых операций.41
2.6.1 Факторинг в целях уступки денежного требования41
2.6.2. Факторинг в целях обеспечения исполнения обязательств42
Глава III. Аудит кредитов и займов48
3.1. Цели и задачи аудита48
3.2. Методика проведение аудита кредитов и займов (на примере ЗАО «ЦентрСбытСтрой»)
50
3.2.1. Организационно-правовой статус проверяемого предприятия 50
3.2.2 Планирование аудиторской проверки53
3.3. Проведение аудита кредитов и займов59
Заключение63
Список литературы67
Приложения72
Выдержка из текста работы
В современных условиях большую роль для экономических субъектов играют заемные ресурсы. Необходимость привлечения заемных средств может быть обусловлена временным дефицитом наиболее ликвидных активов, необходимых для приобретения сырья, материалов, товаров для продажи и основных производственных фондов.
Кредиты банков, обеспечивая хозяйственную деятельность экономических субъектов, содействуют их развитию, увеличению объемов производства продукции, работ, услуг.
Значение кредитов банка как дополнительного источника финансирования коммерческой деятельности особенно проявляется на стадии становления экономических субъектов, которые использует кредитные ресурсы при осуществлении долгосрочных инвестиций, направленных на создание нового имущества (при капитальных инвестициях). На этом этапе огромное значение имеют долгосрочные кредиты банков. В тоже время краткосрочные кредиты помогают экономическим субъектам постоянно поддерживать необходимый уровень оборотных средств, содействуют ускорению их оборачиваемости.
Займы, выполняя функции кредита, имеют различные формы и помогают более гибко использовать полученные средства. Экономический субъект может получить заем в наиболее удобной для себя форме — непосредственно заем, в вексельной форме, либо выпустив облигации.
В этих условиях возросла роль правильного учета кредитов и займов. От правильности и достоверности их учета зависит знание руководством экономического субъекта их объемов и структуры, что позволяет принимать правильные решения по изменению данных характеристик, а также анализировать рентабельность полученных средств.
Все вышесказанное обуславливает актуальность темы выпускной квалификационной работы.
Целью выпускной квалификационной работы является: на основе изучения и обобщения теоретических и практических аспектов бухгалтерского учета кредитов и займов в коммерческой организации, разработать рекомендации по его ведению в российских коммерческих организациях.
Для достижения поставленной цели нужно решить следующие задачи:
. Раскрыть понятие кредитов и займов, их влияние на финансовую устойчивость коммерческой организации;
. Изучить виды и формы кредитов и займов;
. Раскрыть законодательно-нормативное регулирование проведения операций с кредитами и займами;
4. Изучить порядок учета и раскрытия информации о кредитах и займах в бухгалтерской (финансовой) отчетности коммерческой организации;
5. Разработать рекомендации по ведению бухгалтерского учета кредитов и займов в российских коммерческих организациях.
Объектом исследования в данной выпускной квалификационной работе являются кредиты и займы коммерческой организации.
В качестве предмета исследования выступает методика бухгалтерского учета кредитов и займов в коммерческой организации.
Объектом наблюдения является Открытое Акционерное Общество «ЭЛСИБ», научно-производственное объединение.
Методической основой работы послужили научно-практические публикации по вопросам бухгалтерского учета кредитов и займов, законодательные, нормативные и методические материалы.
В процессе исследования применялись общие методы исследования: наблюдение, формализация, абстрагирование; методы анализа бухгалтерской (финансовой) отчетности: вертикальный, горизонтальный, коэффициентный, элиминирование, сравнение и другие.
В качестве эмпирической базы исследования использовалась бухгалтерская (финансовая) отчетность ОАО «ЭЛСИБ» за 2015 год.
1. Теоретические аспекты учета кредитов и займов, их влияние на финансовую устойчивость коммерческой организации
1.1Понятие кредитов и займов, их влияние на финансовую устойчивость коммерческой организации
Практически любая организация когда-либо сталкивается с нехваткой оборотных средств. Например, организация расширяет производство.
Во-первых, ей необходимы вложения в основной капитал — приобретение оборудования, сооружение зданий, передаточных устройств и других тому подобных объектов. Если организация расширяется, значит, одними накопленными амортизационными отчислениями не обойдешься — нужно привлекать дополнительные средства. Причем крайне желательно, чтобы эти средства носили долгосрочный характер. Ведь капитальные вложения окупаются медленно. Однако, это еще не все.
Во-вторых, увеличению масштабов деятельности организации должно соответствовать увеличение поставок сырья и материалов, которые будут использоваться в новом производстве. На эти закупки также необходимы деньги. Здесь, правда, можно обойтись и «короткими» деньгами — оборотный капитал оборачивается быстро, и деньги возвращаются организации в течение года.
Еще есть масса причин, когда предпринимателю могут срочно понадобиться большие денежные суммы.
Конечно, хорошо, когда организация может оплатить свои серьезно возросшие потребности за счет внутренних источников, например, свободных денежных средств. Однако такое бывает крайне редко. Нетрудно предположить, что мало кто держит деньги мертвым грузом, скорее всего они вложены в какое-то дело. Что же тогда делать?
В принципе, изыскать средства можно, попросив у учредителей вложить дополнительные средства в уставный капитал общества или произведя дополнительную эмиссию акций. Однако самый простой и быстрый способ — получение займа или кредита.
Термины «кредит» и «заём» имеют много трактовок в экономической литературе (таб. 1).
Таблица 1 — Определение кредитов и займов в экономической литературе
АвторОпределениеИсточникЕ.А. Звонова, М.Ю. Богачева, А.И. БолвачевКредит — это ссуда в денежной или товарной форме, выданная на условиях возвратности, срочности и платностиЗвонова Е.А., Богачева М.Ю., Болвачев А.И/Под ред. Е.А. Звоновой. — М.: НИЦ ИНФРА-М, 2015. — 592 с.А.Н. Трошин, Т.Ю. Мазурина, В.И. ФомкинаКредит — это форма движения ссудного капитала, особая форма движения денег на условиях возвратности, срочности, плат- ности. Термин «кредит» происходит от латинского «kreditum» (ссуда, долг), часто переводится как «верю», «доверяю»Трошин А.Н., Мазурина Т.Ю., Фомкина В.И. Финансы и кредит: Учебник. 2-e изд., доп.- М.: НИЦ ИНФРА-М, 2013. — 332 с.А.С.НешитойКредит — это движение ссудного капитала, включающее в себя мобилизацию свободных денежных средств народного хозяйства и населения и их перераспределение на условиях возвратности, срочности, платности в целях расширенного воспроизводстваНешитой А.С. Финансы и кредит Учебник.6-е изд., перераб. и доп. — М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2013. — 576 сБ.Х. Алиев С.Х. Идрисова Д.А. РабодановаКредит представляет собой экономическую категорию, связанную с движением ссуженной стоимости в денежной или товарной форме от кредитора к заемщикуАлиев Б.Х., Идрисова С.Х., Рабоданова Д.А. Деньги, кредит, банки: Учебное пособие. НИЦ ИНФРА-М, 2014. — 288 с.М.Ф ШклярЗаем — операция, состоящая в получении (выдаче) денег или иных вещей в долг, в результате которой одна сторона (заимодавец) передает другой стороне (заёмщику) в собственность (пользование) деньги (вещи), а заемщик обязуется их возвратить на определенных оговоренных условияхШкляр М.Ф. Экономика кредитных кооперативов: Учебник. М.: Дашков и К, 2012. — 284 с.Г.И. Алексеева С.Р. Богомолец И.В. СафоноваДоговор займа состоит в том,что одна сторона (заимодавец) передает другой стороне (заёмщику) деньги или другие вещи определённые родовыми знаками, а заёмщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качестваАлексеева Г.И., Богомолец С.Р., Сафронова И.В. Бухгалтерский учёт. — 3-е изд., перераб. и доп. — М.: МФПУ Синергия, 2013. — 720 с.Б.А .Райзберг Л.Ш. Лозовский Е.Б. СтародубцеваЗаем — одна из форм кредита, оформляемых в виде договора, соглашения между двумя договаривающимися сторонами: заимодавцем и заемщиком. Согласно такому договору заемщик получает от заимодавца в собственность или в оперативное управление деньги либо товары, а через определенный срок обязан вернуть равную сумму денег или товары эквивалентной значимости и ценностиРайзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б. Современный экономический словарь. — 6-е изд., перераб. и доп. — М. ИНФРА-М, 2011
Далее более подробно рассмотрим отличия, существующие между займами и кредитами.
. Предмет сделки. Заём, в отличие от кредита, может быть (чаще всего так оно и происходит), предметным. Например, в виде дорогого (но не уникального, поскольку подлежит возврату точно такая же вещь). Кредит же -это всегда только денежная сделка.
. Обязательность оплаты сделки. Заём может быть абсолютно бесплатным: взял-вернул. Кредит предусматривает оплату в виде процентов, поскольку кредитор не является собственником денег, а только посредником, живущим от совершения этой сделки. Здесь тоже стоит преодолеть сложившийся стереотип. В действительности банкир распоряжается не своими деньгами, а деньгами вкладчиков.
. Форма заключения сделки. Кредит всегда, независимо от суммы, заключается в письменной форме. Как следствие этого он не может быть меньше десяти минимальных оплат труда. Заём может быть меньше, может быть больше. Как договорятся стороны.
. Статус субъектов сделки. Кредитная сделка предусматривает, что кредитор обязательно должен быть юридическим лицом.А по займу это может быть договор между частными лицами или юридическим и частным лицом.
. Способ возврата. Заём всегда возвращается единовременно. Кредит по частям, причем предусматривается вознаграждение кредитора в виде комиссий при внесении платежей и плата за обеспечение кредитной линии.
Таким образом, кредиты и займы имеют определенные особенности. При этом в экономической литературе они довольно часто объединяются в одном понятии «заемный капитал». Так что же такое заёмный капитал?
Заемный (привлеченный) капитал (англ. borrowed (debt) capital) коммерческой организации представляет собой капитал, формируемый путем привлечения средств, краткосрочных и долгосрочных кредитов банков, небанковских кредитных организаций (элемент кредитной системы), по отношениям займа со своими партнерами, средств от выпуска и размещения облигаций и других долговых обязательств, получения займов от других организаций.
Заемный капитал необходим для обеспечения стандартного денежного потока организации посредством ускорения расчетов по требованиями обязательствам, а также при отклонениях в обороте денежных средств по внутренним (сбои в выполнении плана-графика производства, снабженческо-сбытовой деятельности и др.) и внешним (форс-мажорные события, повышение производственных, валютных, страховых рисков, снижение объемов кредитования и др.) причинам.
Эффективная финансовая деятельность организации невозможна без постоянного привлечения заемных средств. Использование заемного капитала позволяет существенно расширить объем хозяйственной деятельности организации, обеспечить более эффективное использование собственного капитала, ускорить формирование различных целевых финансовых фондов, а, в конечном счете — повысить рыночную стоимость организации.
Заемный капитал характеризуется следующими положительными особенностями:
. Достаточно широкими возможностями привлечения, особенно при высоком кредитном рейтинге организации, наличии залога или гарантии поручителя.
. Обеспечением роста финансового потенциала организации при необходимости существенного расширения её активов и возрастания темпов роста объема её экономической деятельности.
. Более низкой стоимостью в сравнении с собственным капиталом за счет обеспечения эффекта «налогового щита» (изъятия затрат по его обслуживанию из налогооблагаемой базы при уплате налога на прибыль).
. Способностью генерировать прирост финансовой рентабельности (коэффициента рентабельности собственного капитала).
В то же время использование заемного капитала имеет следующие недостатки:
. Использование этого капитала генерирует наиболее опасные финансовые риски в экономической деятельности организации — риск снижения финансовой устойчивости и потери платежеспособности. Уровень этих рисков возрастает пропорционально росту удельного веса использования заемного капитала.
. Активы, сформированные за счет заемного капитала, генерируют меньшую (при прочих равных условиях) норму прибыли, которая снижается на сумму выплачиваемого ссудного процента во всех его формах (процента за банковский кредит; лизинговой ставки; купонного процента по облигациям; вексельного процента за товарный кредит и т.п.).
. Стоимость заемного капитала в значительно большей степени зависит от колебаний конъюнктуры финансового рынка. В ряде случаев при снижении средней ставки ссудного процента на рынке использование ранее полученных кредитов (особенно на долгосрочной основе) становится организации невыгодным в связи с наличием более дешевых альтернативных источников кредитных ресурсов.
. Процедура привлечения заемного капитала является более сложной, так как предоставление кредитных ресурсов зависит от решения других экономических субъектов (кредиторов), требует в ряде случаев соответствующих сторонних гарантий или залога (при этом гарантии страховых компаний, банков или других экономических субъектов предоставляются, как правило, на платной основе).
Таким образом, организация, использующая заемный капитал, имеет более высокий финансовый потенциал своего развития (за счет формирования дополнительного объёма активов) и возможности прироста финансовой рентабельности деятельности, однако в большей мере генерирует финансовый риск и угрозу банкротства (возрастающие по мере увеличения удельного веса заемных средств в общей сумме используемого капитала).
Высокий уровень зависимости хозяйствующего субъекта от внешних кредиторов и инвесторов оказывает негативное влияние на его финансовую устойчивость.
Финансовая устойчивость — это способность наращивать достигнутый уровень деловой активности и эффективности бизнеса, гарантируя при этом платежеспособность, повышая инвестиционную привлекательность в границах допустимого уровня.
На финансовую устойчивость организации оказывают большое влияние факторы, которые можно разделить на внешние и внутренние. Внутренние напрямую зависят от организации работы самой организации; изменение внешних же почти или совсем не подвластно воле организации. Этим делением и следует руководствоваться, моделируя производственно-хозяйственную деятельность и пытаясь управлять финансовой устойчивостью, осуществляя комплексный поиск резервной в целях повышения эффективности производства.
Существенное влияние на финансовую устойчивость организации оказывают финансовые средства, дополнительно мобилизуемые на рынке ссудных капиталов. Чем больше финансовых ресурсов может привлечь организация, тем выше ее финансовые возможности; однако при этом возрастает и финансовый риск — способна ли будет организация своевременно расплачиваться по своим кредитам? В этом случае большую роль призваны играть резервы, как один из способов финансовой гарантии платежеспособности предприятия.
Исходя из всего вышесказанного, можно отметить, что важным условием существования организации является не только проведение анализа финансовой устойчивости, но и умение анализировать факторы, которые влияют на саму финансовую устойчивость организации.
Финансовый рычаг («финансовый леверидж») — это финансовый механизм управления рентабельностью собственного капитала за счет оптимизации соотношения используемых собственных и заемных финансовых средств. Таким образом, финансовый рычаг позволяет воздействовать на прибыль через оптимизацию структуры капитала.
Эффект финансового рычага — это показатель, отражающий приращение к рентабельности собственных средств, получаемое благодаря использованию кредита, несмотря на платность последнего. Он рассчитывается по следующей формуле:
ЭФР = (1 — Нп / 100) х (ЭР — ССПС) х ЗК/СК,
Где Нп — ставка налога на прибыль, %;
ЭР — экономическая рентабельность, %;
ССПС — средняя расчетная ставка процентов по заемным средствам;
ЗК — стоимость заемного капитала;
СК — стоимость собственного капитала.
Приведенная формула расчета эффекта финансового левериджа позволяет выделить в ней три основные составляющие:
. Налоговый корректор финансового левериджа, который показывает, в какой степени проявляется эффект финансового левериджа в связи с различным уровнем налогообложения прибыли.
. Дифференциал финансового левериджа который отражает разницу между коэффициентом валовой рентабельности активов и средним размером процента за кредит.
. Плечо финансового левериджа(ЗК/СК), которое характеризует сумму заемного капитала, используемого организацией в расчете на единицу собственного капитала.
Плечо финансового левериджа является рычагом, который вызывает положительный или отрицательный эффект, получаемый за счет дифференциала. При положительном значении дифференциала любой прирост коэффициента финансового левериджа будет вызывать еще больший прирост коэффициента рентабельности собственного капитала, а при отрицательном значении дифференциала прирост коэффициента финансового левериджа будет приводить к еще большему темпу снижения коэффициента рентабельности собственного капитала. Таким образом, при неизменном дифференциале плечо финансового левериджа является главным генератором как возрастания суммы и уровня прибыли на собственный капитал, так и финансового риска потери этой прибыли. Аналогичным образом, при неизменном плече финансового левериджа положительная или отрицательная динамика его дифференциала генерирует как возрастание суммы и уровня прибыли на собственный капитал, так и финансовый риск ее потери.
Знание механизма воздействия финансового капитала на уровень прибыльности собственного капитала и уровень финансового риска позволяет целенаправленно управлять как стоимостью, так и структурой капитала организации.
Количественное значение влияния факторов на изменение результирующего показателя находится путем применения одного из специальных приемов экономического анализа.
Таким образом, на основе изученного материала можно отметить, что использование кредитов и займов является необходимым условием для развития коммерческой организации в условиях, когда темпы развития организации превышают темпы роста её собственного капитала. Кредиты и займы в экономической литературе называют «заемным капиталом». Между ними существуют определенные различия, связанные с предметом сделки, формой заключения сделки и другие. Определение разумной, подходящей для конкретной организации структуры источников служит одним из наиболее наглядных и доступных способов анализа ее финансовой устойчивости. При нахождении оптимального соотношения собственных и заемных средств, следует учитывать перспективы развития субъекта хозяйствования, его стратегию, уровень риска, на который готовы пойти его владельцы, прогноз уровня реальной процентной ставки, а также налоговые последствия различного соотношения собственных и заемных средств.
.2 Виды и формы кредитов и займов
Классификация представляет собой группировку характеристик рассматриваемых экономических явлений по определенным признакам. Вид кредита и займа — это детальная его характеристика по организационно-экономическим признакам, используемая для классификации кредитов и займов. Формы кредита и займа тесно связаны с его структурой и в определенной степени с сущностью кредитных и заёмных отношений. Структура кредита и займа включает кредитора, заемщика, ссуженную стоимость и прочее, поэтому кредиты и займы можно классифицировать по различным видам и формам. Рассмотрим их применительно к коммерческим организациям.
. По срокам кредитования
онкольные кредиты (до востребования), подлежащие возврату в фиксированный срок после поступления официального уведомления от кредитора. В настоящее время они практически не используются не только в России, но и в большинстве других стран, так как требуют относительно стабильных условий на рынке ссудных капиталов и в экономике в целом;
краткосрочные кредиты, предоставляемые, как правило, на восполнение временного недостатка собственных оборотных средств. Средний срок погашения по этому виду кредита обычно не превышает шести месяцев. Наиболее активно краткосрочные кредиты применяются на фондовом рынке, в торговле и сфере услуг, в межбанковском кредитовании. В современных отечественных условиях краткосрочные кредиты получили доминирующий характер на рынке ссудных капиталов;
среднесрочные кредиты, предоставляемые на срок от шести месяцев до одного года (в отечественных условиях) на цели производственного и чисто коммерческого характера;
долгосрочные кредиты, используются, как правило, в инвестиционных целях. Применяются при кредитовании реконструкции, технического перевооружения, нового строительства в организациях всех сфер деятельности. Особое развитие получили в капитальном строительстве, топливно-энергетическом комплексе, сырьевых отраслях экономики. Средний срок их погашения обычно от трех до пяти лет, но может достигать 25 лет и более, особенно при получении соответствующих финансовых гарантий со стороны государства.
. По способу погашения
кредиты, погашаемые единовременным взносом (платежом). Традиционная форма возврата краткосрочных кредитов весьма функциональна с позиции юридического оформления, так как не требует использования механизма исчисления дифференцированного процента;
кредиты, погашаемые в рассрочку в течение всего срока действия кредитного договора. Конкретные условия (порядок) возврата определяются договором, в том числе в части антиинфляционной защиты интересов кредитора. Всегда используются при долгосрочных кредитах и, как правило, при среднесрочных.
. По способу взимания ссудного процента
кредиты, процент по которым уплачивается в момент общего погашения. Традиционная для рыночной экономики форма оплаты краткосрочных кредитов, имеющая наиболее функциональный с позиции простоты расчета характер;
кредиты, процент по которым уплачивается равномерными взносами заемщика в течение всего срока действия кредитного договора. Традиционная форма оплаты средне- и долгосрочных кредитов;
кредиты, процент по которым удерживается по прогрессивной или регрессивной ставке, используются при желании банка помочь клиенту реально погашать свои кредит и проценты в периоды поступления денег на счет, например, при поступлении выручки. Данный вид кредита может иметь достаточно дифференцированный характер в зависимости от договоренности сторон.
. По наличию и характеру обеспечения
доверительные (необеспеченные) кредиты. Применяются коммерческими банками в случаях кредитования высоконадежных и постоянных клиентов и когда используется мягкая кредитная политика, направленная на активное размещение ссудного капитала своим потенциальным заемщикам, а также при незначительных суммах, потеря которых будет неощутима для финансового положения банка;
обеспеченные кредиты — основная разновидность современного банковского кредита, выражающая один из его базовых принципов. В роли обеспечения может выступить любое имущество, принадлежащее заемщику на праве собственности. Чаще всего это недвижимость, товары в обороте или ценные бумаги. По российскому законодательству обеспечением по кредиту могут быть банковские гарантии, поручительства, залог, неустойка, задаток и удержание имущества заемщика. При нарушении заемщиком своих обязательств это имущество переходит в собственность банка, который в процессе его реализации возмещает понесенные им убытки.
Размер выдаваемой ссуды, как правило, меньше среднерыночной стоимости предложенного обеспечения. В отечественных условиях основная проблема при оформлении обеспеченных кредитов — процедура оценки стоимости имущества (из-за незавершенности процесса формирования ипотечного и фондового рынков).
. По целевому назначению
ссуды общего характера, используемые заемщиком по своему усмотрению для удовлетворения любых потребностей в финансовых ресурсах;
целевые ссуды, предполагающие необходимость для заемщика использовать выделенные банком ресурсы исключительно для решения задач, определенных условиями кредитного договора (например, для расчета за приобретаемые товары, для выплаты заработной платы персоналу, на капитальное развитие и т.д.). Нарушение указанных обязательств влечет за собою применение к заемщику установленных договором санкций в форме досрочного отзыва кредита или увеличения процентной ставки по нему
. В зависимости от формы ссуженной стоимости
товарная форма кредита. Исторически предшествует его денежной форме, когда при эквивалентном обмене использовались отдельные товары (меха, скот и пр.). В современной практике товарная форма кредита не является основополагающей;
денежная форма кредита. Это наиболее типичная, преобладающая в современном хозяйстве форма, поскольку деньги являются всеобщим эквивалентом при обмене товарных стоимостей, универсальным средством обращения и платежа;
смешанная форма. Возникает в том случае, когда кредит функционирует одновременно в товарной и денежной формах. Например, для приобретения дорогостоящего оборудования потребуется не только лизинговая форма кредита (товарная), но и денежная его форма (для установки и наладки приобретенной техники).
Смешанная (товарно-денежная) форма кредита часто используется в экономике развивающихся стран, рассчитывающихся за денежные ссуды периодическими поставками своих товаров (преимущественно в виде сырьевых ресурсов и сельскохозяйственных продуктов). Во внутренней экономике продажа товаров в рассрочку сопровождается постепенным возвратом кредита в денежной форме.
. В зависимости от того, кто в кредитной сделке является кредитором
банковская форма кредита. Именно банки чаще всего предоставляют ссуды субъектам, нуждающимся во временной финансовой помощи. Особенности банковской формы кредита состоят в следующем:
банк оперирует не столько своим капиталом, сколько привлеченными ресурсами,
банк ссужает незанятый капитал, т.е. временно свободные денежные средства, помещенные в банк хозяйствующими субъектами, государством и населением на счета или во вклады,
банк ссужает не просто денежные средства, а капитал. Это означает, что заемщик должен так использовать полученные в банке средства, чтобы полученная прибыль была достаточной для возврата основного долга и уплаты ссудного процента. Платность банковской формы кредита — ее неотъемлемый атрибут;
хозяйственная (коммерческая) форма кредита. При этой форме кредиторами выступают хозяйственные организации. Данную форму довольно часто называют коммерческим кредитом, поскольку в ее основе лежит отсрочка организацией-продавцом оплаты товара. Особенности хозяйственной (коммерческой) формы кредита заключаются в следующем:
его источником являются как занятые, так и незанятые капиталы,
при товарной форме хозяйственного кредита отсрочка оплаты служит продолжением процесса реализации продукции, ссужается не временно высвободившаяся стоимость, а обычный товар,
при денежной форме хозяйственного кредита его источником выступают денежные средства, временно высвободившиеся из хозяйственного оборота. Важно при этом отметить, что при товарном хозяйственном кредите право собственности на объект передачи переходит от продавца-кредитора к покупателю, при денежном хозяйственном кредите собственность на ссуженную стоимость не переходит от кредитора к заемщику. Последний получает ее только во временное владение (пользование),
хозяйственный кредит независимо от своей формы предоставляется главным образом на короткие сроки.
Существуют следующие подходы к предоставлению коммерческого кредита:
. Обычный порядок осуществления. Покупатель заказывает товар, товар отгружается, а платеж за него производится в установленные сроки после получения счета.
. Вексельный способ.
Первый вариант — коммерческий кредит оформляется простым векселем (соло-векселем), который выписывается и подписывается должником и содержит его безусловное обязательство уплатить кредитору определенную сумму в обусловленный срок и в определенном месте.
Второй вариант — используется переводной вексель (тратта) — письменный приказ кредитора заемщику об уплате последним определенной суммы третьему лицу (ремитенту). После поставки товаров продавец (кредитор) выставляет переводной вексель на покупателя (заемщика), который, получив коммерческие документы, акцептует его, т.е. дает согласие на оплату в указанный на нем срок.
Наряду с банковскими, коммерческими и товарными кредитами организации активно используют такие формы привлечения капитала, как облигационный и вексельный займы. Рассмотрим их более подробно.
Понятие облигации содержится в Гражданском кодексе <consultantplus://offline/ref=91C9DA09EF1AE0BCB5648CEB183502BE1CAB0F3ACE89D5B3AD7C43FC4823IAA1O> РФ. В соответствии со ст. 816 <consultantplus://offline/ref=91C9DA09EF1AE0BCB5648CEB183502BE1CAB0F3ACE89D5B3AD7C43FC4823A1D1DE295688727A7768D0I3ACO> ГК РФ один из способов заключения договора займа — это выпуск и продажа облигаций.
Федеральный закон <consultantplus://offline/ref=91C9DA09EF1AE0BCB5648CEB183502BE1CAB0F38CB88D4B3AD7C43FC4823IAA1O> от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» относит облигации к классу эмиссионных ценных бумаг. Облигации перед выпуском должны пройти процедуру эмиссии — установленную законодательством последовательность действий эмитента по размещению облигаций. Поскольку эмиссия облигаций, как правило, связана с массовым привлечением крупных денежных средств, выпуск облигаций происходит с разрешения и под контролем государства.
. По характеру целевых потребностей заемщика
·целевая форма кредита — означает кредит под заранее оговоренные цели;
·скрытая форма кредита возникает, если ссуда использована на цели, не предусмотренные взаимными обязательствами сторон;
·производительная форма кредита связана с особенностью использования полученных от кредитора средств. Этой форме кредита свойственно использование ссуды на цели производства и обращения.
9. По характеру использования
разовый кредит. Означает потребность в заемных средствах на непостоянной основе;
возобновляемый кредит. Означает привлечение заемных средств на постоянной основе. Постоянно возобновляемая кредитная линия может быть представлена в виде револьверных и ролловерных кредитов.
Револьверный кредит — возобновляемый кредит, по которому заемщик в течение определенного периода может неоднократно получать ссуды до предельной величины на оговоренных условиях (например, сохранение фиксированного остатка на счете). Банк обычно взимает комиссию за кредит и требует сохранения определенного остатка средств на счете. При револьверном кредитовании в договоре устанавливается предельный размер задолженности заемщика по кредиту перед банком, после погашения части долга заемщик может взять кредит в пределах недоиспользованного лимита.
Ролловерный кредит — возобновляемый кредит с периодически пересматриваемой процентной ставкой.
. По организационной форме
косвенная форма кредита возникает, когда ссуда берется для кредитования других субъектов. Например, если торговая организация получает ссуду в банке не только для приобретения и продажи товаров, но и для кредитования граждан под товары с рассрочкой платежа. Косвенным потребителем банковского кредита являются граждане, оформившие ссуду от торговой организации на покупку товаров в кредит;
двусторонние кредиты(билатеральный) -кредит, предоставляемый заемщику одним кредитором на определенный срок на фиксированную сумму. Это наиболее распространенный инструмент ввиду относительно простой, по сравнению с другими инструментами, схемы его организации, который позволяет за максимально короткие сроки согласовать кредитную документацию и осуществить привлечение заемных средств. Как правило, кредит предоставляется для финансирования небольших по объему проектов, однако возможны исключения.
трехсторонние кредиты, к ним относят синдицированные (консорциальные) и клубные кредиты. Синдицированные — это кредиты, предоставляемые двумя и более кредиторами одному заемщику.
. По виду процентной ставки
кредиты с плавающей ставкой-процентная ставка, которая в течение срока кредитования может изменяться. Обычно, плавающая ставка состоит из переменной части и какой-либо постоянной величины. В зависимости от изменения переменной составляющей, меняется и ставка по кредиту;
кредиты с фиксированной ставкой-вид кредита с постоянной процентной ставкой. Обычно имеет более высокую первоначальную процентную ставку для защиты кредитора в случае роста стоимости кредита.
. По технике предоставления
одной суммой (разовый кредит) — кредит, предоставляемый на определенный срок и на конкретную сумму, причем выдача кредита осуществляется сразу на полную сумму.
открытая кредитная линия -договор между банком и его клиентом, согласно которому банк готов предоставить заёмщику в течении определенного срока кредиты в пределах согласованного лимита.
контокоррентный кредит — предполагает закрытие расчётного счёта и открытие единого контокоррентного счёта, сочетающего свойства расчётного и судного.
овердрафт — одна из форм краткосрочного кредитования, осуществляемая путём списания средств по счёту клиента сверх остатка на нём. Такое право банки предоставляют наиболее надёжным клиентам с солидными денежными оборотами на счёте.
Таким образом, на основе изученного материала, можно отметить, что кредиты и займы могут быть классифицированы по определенным признакам: по сроку, по наличию и характеру обеспечения, по валюте предоставления и т.п. В связи с этим выделяют определенные формы и виды кредитов.
1.3 Законодательно-нормативное регулирование проведения операций с кредитами и займами
Нормативное регулирование бухгалтерского учета представляет собой установление государственными органами общеобязательных правил (норм) ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Нормативное регулирование бухгалтерского учета включает:
) нормативное правовое регулирование — осуществляется нормами права, содержащимися в соответствующих нормативных правовых актах;
) методическое (нормативно-техническое) регулирование -осуществляется методическими (техническими) нормами, содержащимися в соответствующих актах методического (нормативно-технического) характера.
В настоящее время Законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете состоит из:
Федерального закона «О бухгалтерском учете»;
других федеральных законов;
принятых в соответствии с ними нормативных правовых актов.
С 1 января 2013 г. «Федеральным законом о бухгалтерском учете» № 402-ФЗ предусмотрены следующие документы в области регулирования бухгалтерского учета:
.федеральные стандарты;
.отраслевые стандарты;
.рекомендации в области бухгалтерского учета;
4.стандарты экономического субъекта.
Под стандартом с бухгалтерского учета понимают документ, устанавливающий минимально необходимые требования к бухгалтерскому учету, а также допустимые способы ведения бухгалтерского учета.
Согласно Федеральному закону <consultantplus://offline/ref=5F1DB1535EA7B2F04571847879318D69068B8193DF326010C264483DF7703A9CAA35A9802E53BBB2x2v1G> № 402-ФЗ федеральные и отраслевые стандарты обязательны к применению, если иное не установлено этими стандартами. Они должны быть разработаны на основе международных стандартов.
Данные документы, образуя единую систему нормативного регулирования бухгалтерского учета, формируются различными субъектами регулирования, а именно:
государственными органами — федеральные стандарты, отраслевые стандарты;
негосударственными (саморегулируемыми) организациями — рекомендации в области бухгалтерского учета;
непосредственно хозяйствующими субъектами — стандарты экономического субъекта.
Важным положением ст. 21 Закона № 402-ФЗ является содержащаяся в ней норма о взаимосвязи документов, регулирующих бухгалтерский учет, их иерархической последовательности, при которой документы более низкого уровня не должны противоречить документам более высокого уровня: «Федеральные и отраслевые стандарты не должны противоречить Федеральному закону. Отраслевые стандарты не должны противоречить федеральным стандартам. Рекомендации в области бухгалтерского учета, а также стандарты экономического субъекта не должны противоречить федеральным и отраслевым стандартам».
Следует отметить, что пока не утверждены федеральные и отраслевые стандарты, необходимо использовать Правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, утвержденные до 1 января 2013 г., о чем сказано в п. 1 ст. 30 <consultantplus://offline/ref=5F1DB1535EA7B2F04571847879318D69068B8193DF326010C264483DF7703A9CAA35A9802E53B8B3x2v6G> Федерального закона № 402-ФЗ.
Перейдем непосредственно к вопросу регулирования существующим законодательством операций с заемным капиталом.
На сегодняшний день основу для нормативного регулирования операций по кредитам и займам составляют Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ), Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ), Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ, а также Федеральный закон «О консолидированной финансовой отчетности» № 208-ФЗ. Остановимся более подробно на каждом нормативно-правовом акте.
Глава 42 Гражданского кодекса посвящена рассмотрению таких вопросов в области займов и кредитов, как:
предмет договоров займа и кредита, форма их представления;
условия платности предмета договора;
права и обязанности сторон;
существующие виды займов и кредитов.
Налоговый кодекс РФ проценты по заемным средствам рассматривает в числе внереализационных расходов (ст. 265, п. 2). Данный нормативно-правовой акт определяет особенности отнесения этих процентов к расходам в целях налогового учета (ст. 269), устанавливает особенности налогообложения при осуществлении операций займа ценными бумагами (ст. 214.4, ст. 282.1), раскрывает порядок ведения налогового учета расходов в виде процентов по договорам займа, кредита, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (ст. 328).
Федеральный закон № 402-ФЗ от 06.12.2011 г. устанавливает единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также освещает аспекты правового механизма регулирования бухгалтерского учета.
Более подробно порядок отражения в бухгалтерском учете операций с заемным капиталом отражают положения по бухгалтерскому учету, обязательные для применения до утверждения федеральных стандартов по ведению бухгалтерского учета.
Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) — стандарты бухгалтерского учёта России, регламентирующие порядок бухгалтерского учёта тех или иных активов, обязательств или событий хозяйственной деятельности. Соблюдение требований и методологических рекомендаций, изложенных в ПБУ, является обязательным при составлении бухгалтерской (финансовой)отчётности и ведении регистров бухгалтерского учёта в Российской Федерации.
Среди данных положений следует обратить внимание на ПБУ 1/2008 и ПБУ 15/2008. Дадим им краткую характеристику.
ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» раскрывает порядок формирования, изменения и отражения учетной политики организации, т.е. совокупности способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности, в том числе и касающихся вопросов привлечения организацией займов и кредитов, как источника финансирования деятельности.
Таким образом, в отношении учета привлеченных кредитов и займов учетной политикой устанавливается:
рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета;
формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской (финансовой) отчетности;
порядок проведения инвентаризации;
способы оценки;
правила документооборота и технология обработки учетной информации;
порядок контроля за фактами хозяйственной жизни;
другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Основополагающим нормативным актом, в соответствии с которым осуществляется учет операций по заемным средствам, является ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам».
1. Настоящее Положение устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской(финансовой)отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим), организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений).
. Основная сумма обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре.
. Расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (далее — расходы по займам), являются: проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору); дополнительные расходы по займам.
Дополнительными расходами по займам являются: суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги; суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора); иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов).
. Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту).
. Погашение основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности.
6. Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся.
. Расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива, если иное не установлено настоящим пунктом.
В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
Для целей ПБУ 15/2008под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.
Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут признавать все расходы по займам прочими расходами.
. Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита). Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), могут включаться в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения.
Дополнительные расходы по займам могут включаться равномерно в состав прочих расходов в течение срока займа (кредитного договора).
. Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:
б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;
в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.
. Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования средств полученных займов (кредитов) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений.
. При приостановке приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива на длительный период (более трех месяцев) проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем приостановления приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива.
В указанный период проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в состав прочих расходов организации.
При возобновлении приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем возобновления приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива.
Не считается периодом приостановки приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива срок, в течение которого производится дополнительное согласование технических и (или) организационных вопросов, возникших в процессе приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.
. Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.
. В случае, если организация начала использовать инвестиционный актив для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива, то проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования инвестиционного актива.
. В случае, если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива израсходованы средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с таким приобретением, сооружением и (или) изготовлением, то проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к оплате займодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива.
Методическую базу учета операций с заемным капиталом составляют План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденные приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н, которые устанавливают единые подходы к применению данного плана счетов и отражению по кредитам и займам на счетах бухгалтерского учета. В инструкции по применению Плана счетов приводится краткая характеристика синтетических счетов по учету кредитов и займов и открываемых к ним субсчетов.
Особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности устанавливают отраслевые стандарты в области регулирования бухгалтерского учета (табл. 2).
Таблица 2 — Отраслевые стандарты в области регулирования бухгалтерского учета кредитов и займов
Номер документаДата документаНаименование документаСодержание39-П26.06.1998 г.Положение ЦБ РФ «О порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками»Определяет порядок и способы начисления процентов по размещенным денежным средствам банка (в том числе в виде кредитов) 285-Т14.10.1998 г.Методические рекомендации к Положению Банка России «О порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками» от 26 июня 1998 г. № 39-пСодержат условные примеры по порядку начисления процентов на сумму выданного кредита
Дополнительно порядок отражения в учете кредитов и займов предусмотрен некоторыми указаниями (рекомендациями) в области бухгалтерского учета, краткое содержание которых представлено в табл. 3.
Таблица 3 — Методические указания (рекомендации) в области бухгалтерского учета прямо или косвенно регулирующие проведение операций с заемным капиталом
